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华能国际环境会计信息披露的研究

时间:2020-08-13来源:国际会计

人类曾经过度消耗自然资源,污染自然环境,以换取经济的飞速发展,但环境问题随之 接踵而来。越来越多的环境污染问题给人类的身体健康、经济发展带来了不利影响。人们开 始意识到生态环境是人类生存、发展的根基,开始思考如何平衡环境和经济之间的关系,在 此背景下,环境会计学科应运而生,环境会计信息披露作为环境会计工作结果的展示,得到 了学者们的广泛关注。我国电力行业上市公司时有发生环境污染事件,因此该行业也成为环 保人士的关注热点。
人类曾经过度消耗自然资源,污染自然环境,以换取经济的飞速发展,但环境问题随之 接踵而来。越来越多的环境污染问题给人类的身体健康、经济发展带来了不利影响。人们开 始意识到生态环境是人类生存、发展的根基,开始思考如何平衡环境和经济之间的关系,在 此背景下,环境会计学科应运而生,环境会计信息披露作为环境会计工作结果的展示,得到 了学者们的广泛关注。我国电力行业上市公司时有发生环境污染事件,因此该行业也成为环 保人士的关注热点。

本文总结了国内外与环境会计信息披露相关的文献,以及环境会计信息披露的相关定义 和理论。统计整理了 71家电力行业上市公司环境会计信息披露的现状,及该行业存在的主要 披露问题。在此基础上,选择了电力行业的代表性企业一一华能国际作为研究对象,以该公 司2008年至2017年披露的环境会计信息为样本,从披露渠道、披露内容两方面阐述了该公 司环境会计信息披露的情况,并设计了环境会计信息披露质量的评价标准,依据该标准评价 了样本期间该公司环境会计信息披露的质量水平。根据环境会计信息披露质量评价结果,发 现该公司披露中存在一些不足之处:披露的环境会计信息规范性不足、披露的环境会计核算 信息较少且缺乏独立性、披露的环境会计信息缺乏外部审计且存在主观倾向。这可能是由于 以下原因所造成的:我国环境会计信息披露法规不健全,缺乏第三方机构审计环境会计信息, 缺乏环境会计专业人才,缺少与环境会计信息披露相关的公司规章制度,企业现行的会计核 算体系的局限性。针对这些不足逐一为华能国际的环境会计信息披露提出完善意见:建议建 立规范的环境会计信息披露体系,建立环境会计核算体系,加强外部环境审计的监督。
关键词:环境会计信息披露,华能国际,电力行业
Abstract
People used to consume natural resources excessively and pollute the natural environment in exchange for the rapid development of the economy, resulting in many environmental problems. More and more environmental pollution problems brought adverse effects on human health and economic development. People realize that the ecological environment is the foundation of human survival and development, and begin to think about how to balance the relationship between environment and economy. Under this background, environmental accounting discipline sprouted. As a display of the results of environmental accounting work, environmental accounting information disclosure has attracted wide attention of scholars. China has environmental pollution events in the power industry from time to time, so the industry also becomes a hotspot for environmental protection personnel.
This is a summary of the relevant documents, and the relevant definitions and theories of environmental accounting information disclosure. This paper summarizes the current situation of environmental accounting information disclosure of 71 listed companies in the power industry and the main disclosure problems in the industry. On this basis, Huaneng Power International, a representative enterprise in the power industry, is selected as the research object. Taking the environmental accounting information disclosed by Huaneng Power International from 2008 to 2017 as the sample, this paper expounds the environmental accounting information disclosure of the company from disclosure channels and contents, and designs an evaluation standard for the quality of environmental accounting information disclosure. According to this standard, the quality level of environmental accounting information disclosure of the company during the sample period is evaluated. According to the quality results of environmental accounting information disclosure, it is found that there are some deficiencies in the company's disclosure: the lack of standardization of environmental accounting information disclosure, the lack of environmental accounting information disclosure and lack of independence, the lack of external audit of environmental accounting information disclosure and subjective tendency. This may be caused by the following reasons: China's environmental accounting information disclosure laws are not sound, the lack of third party audit environmental accounting information, the lack of environmental accounting professionals, the lack of company rules and regulations related to environmental accounting information disclosure, the limitations of the current enterprise accounting system. In view of these shortcomings, this paper puts forward suggestions for the improvement of environmental accounting information disclosure of Huaneng Power International, proposes to establish a standardized environmental accounting information disclosure system, establish an environmental accounting system, and strengthen the supervision of external environmental audit.
Key words: environmental accounting information disclosure, Huaneng Power International, the power industry
目录
第一章绪论 1
1.1研究背景及意义 1
1.1.1研究背景 1
1.1.2研究意义 2
1.2文献综述 3
1.2.1国外研究现状 3
1.2.2国内研究现状 4
1.2.3文献综合述评 6
1.3研究内容及方法 7
1.3.1研究内容 7
1.3.2研究方法 7
1.3.3技术路线 8
第二章 环境会计信息披露的相关概念与理论基础 9
2.1环境会计信息披露的相关概念 9
2.1.1环境会计的内涵 9
2.1.2环境会计信息披露的内涵 9
2.2环境会计信息披露的理论基础 11
221可持续发展理论 11
2.2.2决策有用论 11
2.2.3信息不对称理论 12
2.2.4社会责任理论 13
第三章 电力行业上市公司环境会计信息披露现状及问题 14
3.1电力行业上市公司环境会计信息的披露现状 14
3.1.1样本选择 14
3.1.2披露渠道 14
3.1.3披露内容 15
3.2电力行业上市公司环境会计信息的披露问题 16
3.2.1缺乏规范统一的披露模式 16
3.2.2披露的信息总体量化程度不足 16
3.2.3披露的信息缺乏第三方验证 17
第四章 华能国际环境会计信息披露现状 18
4.1 华能国 际基本情况 18
4.2华能国际环境会计信息的披露渠道 18
4.3华能国际环境会计信息的披露内容 19
4.3.1年度财务报告 19
4.3.2社会责任报告 23
4.3.3可持续发展报告 26
4.3.4环境、社会及整治报告 28
第五章 华能国际环境会计信息披露存在的问题及其原因分析 31
5.1华能国际环境会计信息披露质量的评价 31
5.1.1华能国际环境会计信息披露质量评价标准的设计 31
5.1.2华能国际环境会计信息披露质量汇总评价结果 32
5.2华能国际环境会计信息披露存在的问题 36
5.2.1披露的环境会计信息规范性不足 36
5.2.2披露的环境会计核算信息较少且缺乏独立性 36
5.2.3披露的环境会计信息缺乏外部审计且存在主观倾向 37
5.3华能国际环境会计信息披露问题产生的原因分析 38
5.3.1环境会计信息披露法规不健全 38
5.3.2环境会计信息披露相关的公司规章制度的缺失 38
5.3.3环境会计专业人才的缺乏 39
5.3.4企业现行的会计核算体系的局限性 39
5.3.5缺乏第三方机构审计环境会计信息 40
第六章华能国际环境会计信息披露的完善对策 41
6.1建立规范的环境会计信息披露体系 41
6.2建立环境会计核算体系 42
6.3加强外部环境审计的监督 43
第七章 结论和展望 45
7.1研究结论 45
7.2展望 45
参考文献 47
附表 50
附录1攻读硕士学位期间通过的证书 55
附录2攻读硕士学位期间参加的科研项目 56
致谢 57
第一章绪论
1・1研究背景及意义
1・1・1研究背景
全球工业化进程的不断加快,促使了世界经济随之蓬勃发展,也为人们带来便捷舒适的 现代化生活,但工业化进程同时带来的环境问题正在逐步蚕食我们赖以生存的地球家园。我 国改革开放后,为迅速提高国家经济水平而选择了粗放式经济发展模式,在大力发展经济的 同时也埋下了一颗颗“环境地雷”,随着一件件环境污染事件的爆发,人们意识到环境污染已 深深影响到了我们的生活。
人们日常生活的方方面面都离不开电力的支持,电力是维持社会正常运转的重要能源。 虽然我国一直大力提倡发展新能源,但是由于技术限制等原因,目前我国电力的主要生产方 式仍然是燃煤火电,而火电是重污染行业之一,若其生产过程中未经净化处理的二氧化硫、 冲灰渣水、粉尘等废弃物直接泄漏,就会污染周边的土壤、空气、水资源。近些年来我国电 力行业上市公司的污染事件时有发生,四川泸州电厂未安装污水处理设施就调试燃油系统, 致使燃油泄漏,排入长江,对四川、重庆一带的长江水体造成污染;广东南海发电厂曾是佛 山市最大的排污工厂,焚烧印染污泥,每年排放大量的二氧化硫、铅、汞等有害物质,严重 危害到周边居民的身体健康;川化股份将发电产生的废水排放到四川沱江水域中,仅在渔业 方面就造成上千万的损失,被判断为特大污染事件。这些事例都在证明每一颗“环境地雷” 的爆发都会给我们的环境、经济带来巨大且难以短期内恢复的负面影响。根据我国2017年生 态环境状况公报披露的最新数据,我国338个地级及以上的城市中只有29.3%的城市环境空 气质量达标,未达标率高达70.7%[28]o我国环保部专家也表示我国工业产值已超越美国成为 世界第一,但仅仅是在空气污染的修复方面,我国预计将要花费1.75万亿元,而我国的环境 污染物的排放量也位居世界第一。由此可见,我国的环境污染问题已十分严重,发展绿色经 济已刻不容缓。青山绿水可换金山银山,金山银山却未必换得青山绿水,我国经济模式从粗 放式向绿色经济式的转变表明了过度消耗自然资源换取的经济成就远低于日后修复环境所需 付出的经济代价,浪费、污染环境只会将我们的经济发展道路越走越窄,唯有秉持可持续发 展,才能走出一条既利当代,更利千秋的康庄大道。
在这种前提下,有利于实现经济、环境共存的环境会计逐渐引起学术界的关注。虽然我 国环境会计的研究起步较晚,但随着社会各界环保意识的觉醒和持续强化,环境会计在我国 迅速发展成为社会热点。我国政府将建立人与自然的共生关系立为千年大计,各有关部门出 台了相应的环保法规,强制火电等16类重污染行业上市公司披露环境信息,并鼓励其他企业 也积极披露。但由于我国环境会计信息披露尚未建立起一个统一的规范,企业披露的形式和 内容多种多样,披露的环境会计信息的可操作性较高,信息使用者获得的环境会计信息数量、 质量均有限,难以准确界定各企业环境管理工作的成效,使得环境保护工作的执行和监督效 果都大打折扣。
电力行业是指消耗石油、煤炭、天然气、风能、核燃料和太阳能等一级能源,并将其转 化为电力的发电企业。这些企业的污染物排放量较大,处理不当将严重污染生态环境,鉴于 我国巨大的电力需求,研究电力行业环境会计信息的披露情况,有益于改善整体行业环境管 理,促进发电企业在环保工作上投入更多。华能国际电力股份有限公司(以下简称“华能国 际”)是电力行业最大的上市公司,作为电力行业的龙头企业,本文选择将其作为研究对象, 分析其环境会计信息披露的情况,评价其环境会计信息披露的质量,探究其环境会计信息披 露中存在的问题及成因,并为其优化环境会计信息的披露提出个人建议。
1.1.2研究意义
(1)理论意义
我国自上世纪90年代才开始关于环境会计信息披露的研究,较落后于国际上其他发达国 家。虽然后期的发展速度较快,但不可否认目前我国环境会计信息披露的理论研究尚处于探 索阶段。缺乏规范性的环境会计信息披露直接影响到企业之间的可比性,不利于政府部门对 环境会计信息披露质量的监督和改进,弱化了我国环境整治和保护的执行速度和效果。我们 需要进行环境会计信息披露的研究,提高电力公司环境会计信息披露的质量,以期尽快建立 一个规范系统的环境会计信息披露制度。
(2)实践意义
华能国际是电力行业的龙头企业,具有行业代表性,研究该公司的环境会计信息披露, 既可以帮助社会各界加深对该企业的了解,也可以为同行业公司改善自身的环境会计信息披 露提供一定的参考,促使电力行业上市公司披露更有价值的环境会计信息,注重公司的可持 续发展,推动电力行业实现绿色经济的转型。
1.2文献综述
1.2.1国外研究现状
(1)环境会计信息披露渠道、内容和方式
在环境会计信息的披露渠道上,Clarkson (2008)认为环境会计信息的披露渠道有多种, 他认为年度财务报告、独立的环境报告书、公司网站和新闻媒体等均是披露渠道更】。Frost (2007)在其论文中提到与披露渠道较为单一的公司相比,采用独立的环境报告、网站等多 种形式披露环境会计信息的公司,其年报中相关信息的披露量会相对较少卩8】。
在环境会计信息的披露内容上,Fekrat (1996)等三位学者提出上市公司应当为报告使用 者提供关于环境治理、诉讼、赔偿等信息,这些信息可以反映公司在环境保护及整治上的支 出对公司财务状况的影响W 而Kreuze (1996)等众位学者进一步扩大了披露内容的范围, 强调公司在披露环境会计信息时,还应将环境法规的介绍、污染事件的详细、公司已承担或 将承担的环境责任、公司为治理环境问题制定的措施等内容⑷]。
在环境会计信息的披露方式上,Buysse (2003)表明环境会计信息和传统会计信息一样, 采用文字性描述和图表形式进行披露,他认为文字性描述在信息可比程度上有一定的局限性, 不应成为环境会计信息披露的主要方式,图形方式应在披露中被更多地使用〔3习。
(2)环境会计信息披露质量的计量方法
Campbell (2000)提到评价上市公司披露的环境会计信息的数量多少和详尽程度时有多 种方法可以选择,如内容分析法、声誉评价法、指数法等多种计量方法[刑。
Anbumozhi (2009)认为被学者们采用最多的是内容分析法,通过制定标准并分析具体 相关披露内容,可以更客观地评价上市公司环境会计信息的披露质量跑。Deegan and Gordon (1996)指出学者们可通过计量年报中披露的环境会计信息的页数、句数或者字数来评价3】。
Cho and Patten (2007)认为在对环境会计信息披露质量进行赋值评价时,单个属性的得 分最好界于0到3分之间,根据披露与否和信息的具体程度确定赋值标准W
(3)环境会计信息披露的影响要素
在公司性质方面,以马来西亚上市公司为样本,Mohd (2007)认为国有企业更愿意向 外界披露企业的环境会计信息[你。同样Lu等(2014)学者们对2006年至2008年中国的上 市公司相关数据研究后,也得出了相同的结论屮]。
在公司文化方面,Freedman (2001)对北美地区的制造业公司的环境会计信息披露的动 机进行了研究,发现体现环境保护精神的公司文化对环境会计信息披露更能产生有益影响⑶]。
在行业因素方面,Jose (2007)等认为能源、石油等行业对环境问题比较敏感,这些行业 的环境会计信息披露往往会比较多,而诸如证券等行业经营活动与环境问题牵连较少,相关 信息的披露也较少阴1。Brammer (2006)比对分析了 450家上市公司披露的环境会计信息, 发现行业差异对环境信息披露情况的影响很大,一般而言,企业所处行业造成严重环境污染 问题的可能性越大,该行业披露的环境会计信息越多〔3叭
在财务绩效方面,Qiu (2016)分析后得出结论:环境会计信息披露对财务绩效具有正面 促进作用,优化环境会计信息的披露质量也是公司提升自身价值的途径之一 [50]o Plumlee (2015) 也得出了同样的结论,并强调越是积极主动披露环境会计信息的公司,其盈利情况越好,环 境会计信息披露成为一些公司印象管理的工具⑷]。但Ortas & Gallego (2015)以德国337家 公司的相关数据为样本,实证研究后认为环境会计信息披露和财务绩效两者之间并无明显的 联系[徊。Brown (2010)等学者对美国上市公司也进行了同类研究,发现较高水平的环境会 计信息披露并不能为企业带来较好的市场反应,甚至会给企业财务绩效带来负面影响跑。 Dhaliwal (2014)强调这种负面影响在重污染上市公司中表现的更明显厲】。
122国内研究现状
(1)环境会计信息披露渠道、内容和方式
在环境会计信息的披露渠道上,刘大为(2018)认为上市公司以各类报告和会议记录等 渠道披露环境会计信息披露,我国上市公司采用最广泛的环境会计披露信息披露渠道有年报、 招股说明书、董事会报告3种,但是董事会、监事会等会议记录属于内部资料,一般不向外 部展示[⑷。赖惠明(2016)对比分析了东芝集团与海尔集团,指出中日两国的大型上市公司 均以环境报告书为主要的披露渠道,但是日本东芝集团还开设了公司环保信息的官网,在信 息的获取上为社会公众考虑的更多⑼。王楠、杨雯、黄静(2015)以51家上市公司的数据进 行实证研究,认为我国电力上市公司均采用补充报告的披露渠道,其中采用相对专业的披露 渠道(如社会责任报告)的公司只占少数,披露的相关信息主要集中于董事会报告、财务报 告附注和社会责任报告中,企业还有许多环保潜力未被开发出来如。
在环境会计信息的披露内容上,张孟、王鑫(2017)认为我国企业的社会责任意识仍有 待提高,同一家企业不同年份的环境会计信息披露内容多有相似,而日本企业的披露内容范 围更广,各年之间披露的信息可比性较强师。连亚南(2017)指出我国电力行业在环境会计 信息披露内容上存在杂乱无章、不全面、信息之间相关程度较差等不足之处[⑶。侯雅轩(2017) 分析了中美两国之间在环境会计信息披露内容上形成差异的原因,认为统一完善的环境会计 信息披露的缺乏是造成披露差异的根本原因,我国相关法规在细节方面尚不能完全落实到位, 惩罚力度偏轻,震慑力不够强⑷。
在环境会计信息的披露方式上,詹孟于(2017)提到美国企业的环境会计信息披露被强 制要求定量为主,定性为辅,在披露内容上还要求以三类不同的碳排放标准对企业碳排放作 详细说明并计算[绚。金矿(2017)比较了中日两国的上市公司,发现日本企业的信息定量化 程度较高,而我国企业在披露环境会计信息时多采用表述形式,语言模棱两可,量化披露较 少⑻。吴翔、何丹、张燕平(2017)认为中国电力行业的环境会计信息披露中以独立图表披 露的项目较少,模糊了环境会计成本等可量化的信息0]。
(2)环境会计信息披露质量的衡量方法
胡慧慧、张华(2018)针对我国44家上市公司,利用内容分析法,选取了一些环境会计 信息项目,并对这些项目的披露数量以及各个项目披露数量的占比进行了统计分析⑸。秦志 远(2018)也同样选择了内容分析法,以隶属度作为评价标准,分别设定为优秀、良好、中 等、较差、差5种级别[⑹。
(3)环境会计信息披露的影响要素
在外部审计方面,管亚梅、赵瑞(2017)提出会计师事务所影响力与环境会计信息披露 正相关,选择公信力较高的会计事务所进行环境信息审计⑶。王娟娟(2017)认为督促注册 会计师将监督职能履行到位,可使得企图在环境会计信息披露上弄虚作假的企业无处可逃, 将为环境会计信息披露形成一个良好的发展环境[⑺。
在内部控制方面,王扣林、赵海侠(2018)提出加强内部控制建设,对环境会计信息披 露质量可产生良性作用,内部控制的有效性越高,会促使公司做出更有利于缓解保护的决策, 使得公司更乐于披露环境会计信息〔因。龚裕晴(2017)也对此持有相同意见,并认为企业在加 强相关内部控制制度时,可以选用更先进的国际标准⑵。
在股权结构方面,赵海燕等学者(2018)认为经济新常态下国家倡导绿色经济,为响应 国家号召,国企在环境会计信息披露中势必要起到模范带头作用,因此国有股比例与环境会 计信息披露正相关0】。李荣锦和翟星(2018)认为控股股东在企业中的话语权越高,可以有 效制约管理层操纵披露信息的行为,企业环境会计信息披露的情况较好2。李钟秀、王凤(2018) 则认为若中小股东在企业中拥有更多的话语权,实现股权制衡,企业为满足中小股东的信息 需要和环保期望,必须在环境会计信息披露上下功夫,因此企业流通股比例越高,环境会计 信息披露情况越好[12】。
在财务绩效方面,崔成、王玲(2017)通过构建模型,发现了环境会计信息披露质量对 提升采掘业公司的财务绩效起到了有益影响,企业环境会计信息披露质量越高,预期未来的 现金流就越大⑴。黄磊、吴传清(2018)两位学者构建了一套生态环境绩效指标,并据此评 价了长江经济带的环境财务绩效,认为环境会计信息披露与环境财务绩效之间存在正相关关 系,进而增加了企业价值⑺。但是杨璐璐、苏巧玲(2013)以总资产、资产负债率和净资产 收益率等多项财务指标建立了企业价值衡量体系,发现环境会计信息披露并不能显著提升财 务绩效。对此,两位学者认为这可能是由于企业操纵环境数据披露的真实性,隐瞒了对企业 部分环境会计信息所导致的[刼。而胡珍珍、高民芳、赵睿(2014)综合了两方学者的意见, 分别从短期(3年)和长期(5年)两个方面进行探究,得出结论:企业的环保投资是一项长 期的投入,短期内对财务绩效的影响不大,甚至会出现负相关的现象,唯有长期坚持将给企 业带来可观的价值回报⑹。
1.2.3文献综合述评
从上述文献的发表年份上可以看出,在同类研究项目上,一般我国学者取得研究成果的 时间晚于国外学者。虽然环境会计信息披露的研究在我国落地生根较晚,但是近年来我国政 府的大力宣扬使得我国国民的环保意识在逐步觉醒并增强,这促使了环境会计信息披露成为 我国学术界当下的一大热点,越来越多的学者投身其中,各抒己见,取得了丰富的成果,研 究领域也在迅速扩大,对比各国环境会计信息披露的现状,汲取精华,多角度研究环境会计 信息披露的影响因素,探讨环境会计信息披露对企业价值的意义,学者们齐心协力逐步缩小 与国外学术界之间的差距。但由于缺乏政府和行业的统一领导,我国学者取得的研究成果略 显零碎,不能很好地整合为一个完整的理论体系,研究方向还应更契合我国国情,想要形成 一套完整的、适用于我国国情的环境会计信息披露理论体系仍有较长的一段路要走。
大部分国内外学者在研究环境会计信息披露的相关课题时均采用实证研究方法,采用案 例分析形式的学者相对较少,说明目前环境会计学领域仍以理论研究为主,缺乏环境会计信 息披露实务操作的总结,在将理论转化为实际操作的环节上还有待加强。增加详细的案例研 究不仅有助于将理论落实于实务,而且更利于非专业人员理解环境会计信息披露的意义和使 用方法,有助于提升企业相关工作人员的环保意识和环境会计专业能力。经济新常态下我国 企业正努力从粗放式经济模式转变为绿色经济模式,但由于我国国情特殊,历史上没有相似 的成功案例可供参考,我国企业在转变过程中都是摸石过河,这是企业就十分需要有关学者 专家提供更多实用性建议以帮助他们优化环境会计信息披露质量,提升环境管理水平,真正 地让环境会计信息在企业管理中发挥出应有的作用,将企业的盈利模式顺利完成绿色经济。 本文采用案例研究形式,选取电力行业代表性企业一一华能国际为研究对象,详细地研究其 环境会计信息的披露,为该公司提升环境会计信息披露质量,实现绿色经济转型提供个人建 议,以供参考。
1・3研究内容及方法
131研究内容
全文一共分为7章。第一章是绪论,介绍了华能国际环境会计信息披露的研究背景及研 究意义,选取了数十篇与环境会计信息披露相关的国内外文献,将之整理为文献综述,并对 这些文献进行综合述评。第二章阐述了与环境会计信息披露相关的理论,介绍了环境会计和 环境会计信息披露的内涵,并介绍了环境会计信息披露的四种理论基础。第三章统计整理了 电力行业71家上市公司的环境会计信息披露现状,分析了行业现存的披露问题。第四章介绍 了华能国际该公司的基本情况,并分别介绍了该公司2008年至2017年间环境会计信息披露 的渠道和内容。第五章设计了一个评价环境会计信息披露质量的标准,并按照这个标准对华 能国际各年环境会计信息披露质量进行打分、比较,分析了华能国际环境会计信息披露中存 在的不足及其成因。第六章针对华能国际存在的披露问题,提出了个人的改进建议。第七章 为结论和展望。
132研究方法
(1)文献分析法
通过查阅了与环境会计信息披露相关的书籍文献资料,了解了当下环境会计信息披露的 研究现状及政府最新的相关法律法规,将其整理为文献综述和理论概述,为解决案例中存在 的问题奠定了理论基础。
(2)案例研究法
利用案例研究法,选取作为电力行业的龙头企业之一的华能国际电力股份有限公司作为 研究对象,收集该公司2008年至2017年间与环境会计信息披露相关的数据,对其进行评价, 分析其披露情况的问题及其成因,并为该公司环境会计信息披露的完善提出个人建议。
(3)内容分析法

内容分析法是目前学术界在环境会计信息披露研究方面认可度较高的一种方法。通过设 计一个环境会计信息披露质量的评价标准,对华能国际十年间有关报告中与环境会计信息相 关的内容进行统计分析并归纳总结,评价其披露质量的高低。
133技术路线

图1-1论文技术路线
第二章环境会计信息披露的相关概念与理论基础
2.1环境会计信息披露的相关概念
2.1.1环境会计的内涵
从工业革命时期兴起并日益蓬勃发展的现代化工业,在为人类自身提供大量便利的同时 也在快速消耗大量自然资源,使之日益枯竭。为了平衡两者之间的矛盾,保护人类赖以生存 的自然物质资源,自20世纪70年代起,环境会计作为一门打破原有会计研究范围的综合性 新学科应运而生。
由于各方学者研究思路的不同,关于环境会计的概念,国际学术界一直未能达成一个统 一的规范。国外学者Gray (1987)将环境会计定义为就组织的经济活动所产生的社会和环境 影响与社会中特定的利益团体和整个社会进行沟通的过程,强调了企业的责任不再仅仅局限 于提供财务信息给股东,还应肩负起更多的社会责任[他。在1995年又提出了环境会计研究的 是自然资源消耗和人造物资生成两者之间的关系,重点在于提高两者计量值的准确度㈤】。国 内学者李连华(2001)强调环境会计应当紧跟时代发展的需要,理论方法将涉及会计学、心 理学、环境生态学等多个学科,并逐步发展为一门综合性学科[⑹。王立彦(2014)等学者认 为环境会计可以反映出与环境相关的企业活动对财务绩效的影响,这有助于企业更全面地评 估和报告企业财务状况[⑼。
综上所述,环境会计是一门以传统会计为基础,用于确认、计量和报告环境资产、环境 负债、环境权益、环境收入及环境费用等5个要素,兼具簿记和管理作用的综合性学科,又 称为绿色会计。环境会计从更全面的角度,探究环境活动给企业财务带来的正负面影响,更 好地实现资源的管理和配置,促使企业为社会做出更多的贡献,有利于平衡自然资源的消耗 速度和再生速度,实现人与自然的和谐发展。
2.1.2环境会计信息披露的内涵
环境会计信息也是企业信息的一部分,加强环境会计信息披露的工作,可以提供更全面 的信息基础以便于投资者做出更可靠的经济决策;有利于政府持续监督、指导企业履行社会 责任;企业管理层也可基于此披露做出更有利于企业长远发展的管理决策,帮助企业更稳健 地运营发展。
我国政府并没有强制规定环境会计信息披露的渠道,因此我国各行各业的环境会计信息 披露形式呈现多样化的特征。目前,我国环境会计信息披露的渠道大致分为可持续发展报告、 社会责任报告、环境报告书、招股说明书、年度财务报告、公司官网和董事会报告几种,其 中环境报告书披露的环境信息量在所有渠道中一般是最多的。这几种渠道均是将环境会计信 息夹杂在其他信息中一并披露给使用者,我国尚没有形成专门披露环境会计信息的报告。在 这些渠道中,前三种渠道所披露的环境会计信息相对较多,具有专业性更高、披露内容更详 细的特点,因此相应的信息管理和披露工作的复杂程度和成本也随之上涨,导致该种披露渠 道主要被大型上市公司所采用,而在中小型企业中并不被普遍采纳。后面几种渠道披露的环 境会计信息量较少,内容大多流于形式,浮于表面,信息质量较前三种披露渠道有明显的差 别。
从货币计量的角度,环境会计信息披露的内容可以分为可货币计量和不可货币计量的两 种环境会计信息。可货币计量的环境会计信息主要与财务相关,包括各种环境会计核算对象 的计量等等。不可货币计量的环境会计信息主要与非财务相关,采用图表、文字或其他形式 进行披露,包括环境绩效信息和企业所采用的环境会计政策,其中环境绩效又可以进一步分 为环保法规执行绩效、污染控制绩效、资源利用及保护绩效和环境报告绩效[24】。
从2002年起,我国现行的环境会计信息披露相关法规至今已发布了约12条,数量有限。 从法律法规的发布者来看,发文的政府单位不仅有环保部,还包括全国人大常委会、证监会、 财政部等政府部门,体现了环境会计对经济活动的影响较广,政府各部门和社会群众对环境 会计的关注度日益增加。从发布内容来看,发布的法规大多是部分与环境保护相关,专门针 对环境会计及其信息披露的法律法规较少,针对性相对较弱。据此不难看出我国的环境会计 的法律体系仍处在初始发展阶段,距离构建成熟完善的环境会计法律体系仍有很多的工作需 要去做。在监管控制方面,从最初的环境会计信息公开要求到已于2018年正式实施的《环境 保护税法》[15],无不体现国家正逐渐缩紧在环保方面的监控力度,强化并保持对环境保护的 高度重视将是我国政治未来长期的一个发展方向,在政府的支持下,相信我国环境会计信息 披露的相关法律法规将得到进一步完善。
综上所述,作为环境会计工作最终成果的展示环节,环境会计信息披露将企业生产经营 以及与环境相关的其他企业行为对自然环境造成的有利或不利影响,以多样化的形式传递给 投资者、政府监管部门、社会公众和企业管理层等各利益相关群体。
2.2环境会计信息披露的理论基础
2.2.1可持续发展理论
可持续发展的思想自古有之,早在春秋时期,管仲就提出了不可竭泽而渔的初始环保理 念。淡水资源的匮乏、危害身体健康的雾霾天气、两极冰川溶解造成的海平面上升等等环境 问题不胜枚举,人类过快地消耗自然资源以及污染自然环境,所导致的环境负面影响逐渐一 一显现出来,人们清晰地感受到了来自地球母亲的咆哮和哀伤,现如今环保问题已成为社会 焦点。我国1992年编制的《中国21世纪人口、资源、环境与发展白皮书》第一次将可持续 发展战略确定为我国一项基本战略,而之后提出的“科学发展观"亦是再次强调了可持续发展 的重要性。改革开放前期的粗放型经济发展模式已经被淘汰,取代它的是绿色经济发展模式, 而绿色经济也是可持续发展在经济发展模式中的应用。根据国家统计局2017年年度统计公报 披露的数据,可以发现2013年至2017年,清洁能源消费量占能源消费总量的比重从15.5% 上升到20.8%,始终保持逐年稳步增长[29】。
可持续发展要求我们当代人应平衡好经济发展和自然环境之间的关系,避免过度消耗或 浪费自然资源以换取经济水平迅速提高的短期行为,满足当代人自身发展需要的同时,更要 保障子孙后代可以获得其日后发展所需的自然资源。环境会计是可持续发展理论融合了传统 会计学理论方法后的进一步延伸,用于计量企业环境行为对经济活动产生的影响,从更全面 的维度思考企业、环境和社会三者之间的关系,可以说可持续发展理论是环境会计研究的出 发点。在可持续发展理论下,社会要求企业放眼未来,制定长远的战略规划,高效地利用自 然资源进行生产经营,撇弃低能、高耗、高污染的发展路径,最大限度地减少污染物的产生, 有意识地提高企业的污染物净化处理技术,鼓励企业清洁生产。同时企业还应有效利用宣传、 管理制度等手段培养并提高员工的环境素养,全员共同肩负起企业对社会的环境责任,而企 业也将因承担了更多的社会环境责任获得更多的声誉和知名度,对企业发展形成有益影响, 以此形成良性循环Qi。
222决策有用论
决策有用论强调一家企业的利益相关者应当在获取了相关信息的前提下进行与该公司有 关的经济决策,而其所获得的信息是否全面、真实、及时往往直接关乎其所作的决策是否正 确、科学。
我国出台的环保法规已涉及到税收领域,未来的监管力度将进一步加大,所出台的法规 内容和惩罚措施对公司运营的影响会更大、更直接。同时环境保护意识的深入人心促使越来 越多的社会公众、机构投资者及政府工作人员在计划和执行工作时将环境保护纳入考虑范围, 人们对于详细、高质量的环境会计信息的披露需求日益迫切,企业有责任和义务披露并提高 环境会计信息的数量和质量。
详细、高质量的环境会计信息开拓了企业信息披露的新板块,企业在保护商业机密的基 础上增强环境会计信息的透明度,有助于社会公众更深入地了解企业,更客观地评价企业的 发展前景;有利于政府有关部门制定更长远、科学的环境会计政策,并监督企业的执行情况; 有助于企业管理者更精确地衡量企业绩效,为战略的选择和实施提供更全面的决策依据。以 上均为决策有用论为环境会计信息披露所带来的动力,这些动力将推动环境会计信息披露的 理论和实务不断优化。
2.2.3信息不对称理论
简单来讲,信息不对称理论的要点为:在非完全有效的资本市场,企业内外部人员就同 一事项所获得的信息是不同的。
企业内外部人员所获取的信息的不同之处可以归纳为信息质量、信息来源和信息利用程 度三个方面。在信息质量方面,出于商业机密的保护或自身利益的考虑,企业只能披露部分 信息给外部人员,这造成企业内部人员在信息的数量、种类和时效上更占优势,所拥有的信 息价值更高。在信息来源方面,外部人员一般只能依赖于企业自身和政府、社会媒体的披露 以间接获取所需信息,而企业内部人员除了各方披露的信息外,还可以利用企业内部留存的 未经披露的信息,内部人员获取信息的渠道更多、更直接且获取的信息内容更丰富。在信息 利用程度方面,外部人员由于自身相关技能的短缺,对于专业词汇和知识的了解程度较弱, 这限制了其理解和利用相关信息的深度,而内部人员不仅拥有更高的专业技术水平用以理解 和分析相关信息,作为部分信息的生成者,他们对自己所生成的信息的理解程度必然要高于 芳人。
信息不对称理论强调信息的不对称容易滋生道德风险和逆向选择。出于获得长远高值投 资回报的期望,资源提供方希望企业合理配置、高效利用资源,保护环境,实现企业的稳健 发展。但是企业管理者有可能阴奉阳违,这就是道德风险,例如他们刚开始时向资源提供方
南京邮电大学专业学位硕士研究生学位论文 第二章环境会计信息披露的相关概念与理论基础 承诺保护环境,但实际执行时却将投资者所提供的资源用于回报率更高的其他项目,选择性 忽视投资项目将带来的环境污染问题。资源提供方单从年报的财务指标无法得知企业业绩的 提高是源于环境绩效的提高还是管理者的短期行为,待环境污染问题给企业利益造成实质性 损害时,资源提供方又不得不为此买单。逆向选择是指环境友好型企业因其耗费的环保支出 不能获得应有的补偿和回报,而不得不放弃可持续发展路线,使得环境友好型企业的数量逐 渐减少,社会平均环境绩效越来越低,形成恶性循环。由于资源提供方无法单从财务数据中 准确探究企业环境绩效的高低,只能单凭财务绩效的高低选择投资对象,这为那些过度消耗 自然资源以实现业绩高速增长的企业提供了可乘之机,资源提供方很可能被这些企业的财务 业绩数据误导,选择了金玉其外,败絮其中的绣花草包,而放弃了真正有价值的明珠。
由上述内容可以看出,企业披露环境会计信息有助于遏制道德风险和逆向选择,更好地 维护资源提供方和环境友好型企业的利益。
2.2.4社会责任理论
社会责任要求企业除了对股东负责,还需对社区、客户和自然环境等承担起应负的责任。 企业从社会中获取各式各样的资源用以生产经营,进而获得效益,社会责任要求企业知恩图 报,在索取资源的同时不忘回报社会。
雾霾、石油污染和水污染等环境问题影响着我们的生活,社会责任感促使各行各业的上 市公司在制定公司战略规划时不再拘泥于追逐个体利益的小境界,而是上升为以保护环境为 己任的大境界,积极主动地承担起环境整治、修复和维护的责任。企业披露的环境会计信息 正是企业承担了社会责任的一种表现,目前已经有越来越多的企业意识到环境绩效有助于提 升企业正面形象,是企业价值和竞争力的加分项,这促使了越来越多的企业开始披露环境会 计信息。伴随环境会计信息披露队伍的不断壮大,信息披露的环境也将得以优化,这有助于 宣传并营造积极承担社会责任的氛围,并不断完善环境会计信息披露的规范。
第三章电力行业上市公司环境会计信息披露现状及问题
3.1电力行业上市公司环境会计信息的披露现状
3.1.1样本选择
除去ST的上市公司,截止2017年年底,我国电力行业共有71家上市公司(表3-l)o 以这71家公司2017年披露的环境会计信息为样本,分别整理分析了电力行业环境会计信息 的披露渠道和内容。
表3T电力行业上市公司名单
上海证 券交易 所(43 家) 郴电国际、川投能源、大连热电、大唐发电、涪陵电力、福能股份、广安爱众、广 州发展、桂东电力、桂冠电力、国电电力、国投电力、华电国际、华电能源、华能 国际、华能水电、华银电力、汇通能源、嘉泽新能、江泉实业、江苏新能、节能风 电、金山股份、京能电力、京运通、乐山电力、联美控股、梅雁吉祥、岷江水电、 明星电力、内蒙华电、宁波热电、三峡水利、上海电力、申能股份、天富能源、通 宝能源、文山电力、西昌电力、长江电力、浙能电力、中国核电、中闽能源
深圳证 宝新能源、滨海能源、川化股份、东方能源、东旭蓝天、甘肃电投、赣能股份、湖
券交易 北能源、湖南发展、华通热力、惠天热电、吉电股份、建投能源、江苏国信、闽东
所(28 电力、黔源电力、韶能股份、深南电A、深圳能源、穗恒运A、太阳能、皖能电力、
家) 银星能源、豫能控股、粤电力A、易世达、漳泽电力、长源电力
资料来源:上海证券交易所官网、深圳证券交易所官网、巨潮资讯网、凤凰财经网等

3.1.2披露渠道
71家电力行业上市公司2017年披露的与环境会计信息相关的报告一共106份,通过整 理并统计这些报告的种类(表3-2),可以发现电力行业上市公司采用的环境会计信息披露渠 道可以分为年度财务报告、社会责任报告以及其他报告三类,均是补充式报告,其中其他报 告中包含可持续发展报告、招股说明书、环境信息的补充报告和环境、社会及整治报告。
表3-2电力行业上市公司的环境会计信息披露渠道
披露渠道 公司数量 占比
年度财务报告 71 100%
社会责任报告 28 39.44%
其他报告 6 8.45%
合计 71 100%

目前在电力行业,年度财务报告是每家上市公司都会采用的披露渠道,相关环境信息主
要来自于年报中的重大事项的社会责任情况、董事会报告、财务报表附注中;采用社会责任 报告的上市公司数量则明显少于采用年报的公司数量,只有28家公司,尚不能达到行业总数 的40%,占样本公司总数的39.44%;而采用其他报告的上市公司数量则更少,只有6家公司, 占样本公司总数的8.45%,其中华能国际同时披露了可持续发展报告和环境、社会及整治报 告,其余5家公司只披露了一份其他报告。
3.1.3披露内容
依据《上海证券交易所上市公司环境信息披露指引》等资料中对我国上市公司披露环境 会计信息内容要求的描述,选取了主要关键字,并以此对71家电力行业上市公司2017年披 露的环境会计信息内容进行了分类、统计。
表3-3电力行业上市公司的环境会计信息披露内容
项目 企业 个数 占比 项目 企业 个数 占比
环保
管理 环保方针、目 标和计划 定性 56 78.87% 环境
绩效 三废排放、回收 及减排 定性 44 61.97%
定量 2 2.82% 定量 46 64.79%
环保管理体制 定性 27 38.03% 清洁能源及清洁 生产 定性 47 66.20%
定量 2 2.82% 定量 37 52.11%
环保宣传及培 训 定性 15 21.13% 排污费或资源税 定性 3 4.23%
定量 5 7.04% 定量 40 56.34%
环境污染事故 应急预案 定性 25 35.21% 环保 投资 自然资源资产 定性 3 4.23%
环保
执行 环保工作完成 情况 定性 49 69.01% 定量 2 2.82%
定量 11 15.49% 人造环境资产 定性 18 25.35%
环保荣誉及政 府补助 定性 15 21.13% 定量 16 22.54%
定量 47 66.20% 环保设施建设及 改造 定性 43 60.56%
环境行政处罚 或重大诉讼 定性 3 4.23% 定量 33 46.48%
定量 2 2.82% 环境技术开发及 交流 定性 21 29.58%
环境
绩效 资源消耗和节 能情况 定性 23 32.39% 定量 11 15.49%
定量 19 26.76% 其他环保投入 定量 14 19.72%
表3-3显示,总体而言,电力行业上市公司披露的环境会计信息以定性信息为主,只有 环保荣誉及政府补助、三废排放、回收及减排、清洁能源及清洁生产和排污费或资源税四个 项目被50%以上的公司披露了定量信息。此外,各家上市公司在选择披露的项目上也有很大 差异,公司选择披露的内容主要与环保方针、目标和计划、环保工作完成情况、环保荣誉及 政府补助、环保设施建设及改造、三废排放、回收及减排、清洁能源及清洁生产、排污费或 资源税这些方面相关,只有少数公司选择披露了其他环保投入、环境技术研发、环保管理体 制等项目。
在表3-3所示的这些项目中,主要有环保政府补助、排污费或资源税、其他环保投入3 个项目涉及到环境财务信息,主要出现在财务报告附注中,以定量描述为主。其中披露环保 政府补助的公司最多,披露其他环保投入(主要指绿化费、信息披露费等支出)的公司最少。
3.2电力行业上市公司环境会计信息的披露问题
3.2.1缺乏规范统一的披露模式
目前我国电力行业各上市公司还没有形成一套完整、成熟的环境会计信息的披露模式, 使得整个行业披露的环境会计信息的规范性和统一性不足。
在披露渠道方面,各家上市公司在环境会计信息披露渠道的选择上并不统一,各家公司 可以随意选择披露渠道的组合,使得整个行业的环境会计信息披露渠道比较杂乱。目前采用 最广泛的环境会计信息披露渠道是各公司的年报,少数公司会同时采用年报、社会责任报告 或其他报告,以多渠道的方式来披露公司的环境会计信息,但采用多渠道披露的公司往往会 出现同一环境会计信息多次披露的情况。
在披露内容方面,电力行业各家上市公司之间在披露项目的选择上有很大的差异,有的 公司环境会计信息披露面较广,涉及到绝大部分的项目,有的公司只是零星披露几个项目。 各家公司或多或少会选择披露成本较低、有利于公司社会形象的信息披露,例如相较于其他 环保投入,环保政府补助更有益于公司的正面形象,因此更多的公司选择详细地披露公司获 得的环保政府补助;还比如对于公司需要付出更多人力、物力、财力的环保措施,如研发环 保技术、设计并运行环保管理体制等,大部分公司选择回避这方面信息的披露。环境会计信 息在披露内容选择上的可操控性,使得很多公司披露的环境会计信息不够全面。
各家上市公司在披露渠道和披露内容上层次不齐的差异,直接体现出电力行业环境会计 信息披露的不规范,这直接影响了各个公司之间的可比性,使得外界很难比较准确地衡量、 比较各家公司在环境保护上的实际投入,区分出真正的环境友好型企业。
3.2.2披露的信息总体量化程度不足
电力行业上市公司在披露各自的环境会计信息时,仍然以定性描述为主,被一半以上的 公司以定量信息来表达的项目只有四个,平均每个项目只有18家公司会披露定量信息。通过
南京邮电大学专业学位硕士研究生学位论文 第三章电力行业上市公司环境会计信息披露现状及问题 对比各个项目的定性披露和定量披露,可以发现环境污染事故应急预案没有相关的定量披露, 而不少项目的定性披露远比定量披露要多,例如环保方针、目标和计划中披露了定性描述的 公司数量达到78.87%,而定量描述只有2.82%,这些定量信息主要是介绍公司计划拨付用于 环保方面的总金额,比较粗略、笼统的描述一定程度上限制了定量信息的数量。
3.2.3披露的信息缺乏第三方验证
除年报外,电力行业上市公司披露的环境会计信息普遍存在缺乏第三方验证的现象,表 3-4显示,2008年至2017年71家电力行业上市公司中只有三家公司曾经聘请了第三方验证 机构对披露的社会责任报告及其他报告进行了验证,并发表了验证声明。而这三家公司里坚 持长期对披露的环境会计信息进行验证的公司只有广州发展一家公司。
表3-4 2008年-2017年电力彳丁业上市公司社会责任报告及其他报告经第二方验证情况
年份(年) 公司名称 第三方验证机构
2017 江苏新能 天衡会计师事务所
2017 广州发展 BUREAU VERITAS
2016 广州发展 汉德技术监督服务(亚太)有限公司
2010-2015 广州发展 香港通用检测认证有限公司
2009-2010 华能国际 劳氏质量认证公司
电力行业上市公司更愿意邀请第三方对公司披露的社会责任报告及其他报告撰写评价, 或以董事会的名义保证披露的信息不存在虚假记载、误导性陈述或重大遗漏,以这2种方式 代替第三方独立机构的审计或验证,这种做法无疑影响了披露的环境会计信息的真实性。
第四章华能国际环境会计信息披露现状
4.1华能国际基本情况
华能国际电力股份有限公司(简称华能国际)是我国目前最大的上市发电企业之一,电 力行业的翘楚,于1994年6月30日由华能国际电力开发公司联合7家地方企业共同创建。 在我国发电企业中,华能国际率先实现香港、上海、纽约三地上市,股票代码分别为902、 600011 和 HNPo
华能国际的主营业务为在全球范围内开发、建设和经营管理大型燃煤、燃气发电厂,截 止2017年年底,该公司旗下电厂遍布全国26个省、自治区和直辖市,发电量高居全国第一, 并在海外新加坡拥有一家全资电力子公司。
如图4-1所示,根据2017年华能国际年报附注中的解释,中国华能集团有限公司通过直 接持股75%,间接持股25%的方式,实际控制了华能国际电力开发公司。结合华能集团官网 的介绍,可以得知华能集团属于全国五大发电集团之一,是国有重要骨干企业。

图4T华能国际与实际控制人之间的关系图

资料来源:华能国际年度财务报告
4.2华能国际环境会计信息的披露渠道
表4-2华能国际2008年一2017年环境会计信息披露渠道
年份
披露渠 2008
2009
2010
2011
2012
2013
2014
2015
2016
2017

年报 V V V V V V V V V V
可持续发展报告 / V V V V V V V V V
社会责任报告 V V V V V V V V V V
环境、社会及整治 报告 / / / / / / / / V V
(备注:“ 代表当年该类报告中披露了环境会计信息,“ / ”代表没有披露。)
资料来源:华能国际2008年-2017年的年报、可持续发展报告、社会责任报告、环境、社会及整治报告
表4-2表明华能国际环境会计信息的主要披露渠道共有年报、可持续发展报告、社会责 任报告和环境、社会及整治报告四种,除2008年外,华能国际2009年至2017年每年至少会 有年报、社会责任报告和可持续发展报告三种环境会计信息披露渠道。2016年开始增添了一 种新的披露渠道一一环境、社会及整治报告。需要说明的是,2011年及其之前的社会责任报 告是包含在年报附录中一并披露的,2012年起社会责任报告才单独发布。
4.3华能国际环境会计信息的披露内容
4.3.1年度财务报告
总体而言,从2008年至2017年,华能国际年报中环境会计信息的披露情况是在不断改 善的(图4-2)o这10年的年报中环境会计信息的披露情况可以分为3个阶段:2008年一2011 年为第一阶段,信息披露总量缓慢上升;2012年-2014年为第二阶段,信息披露总量保持稳 定;2015年一2017年为第三阶段,信息披露总量继续增加。在第一阶段中年报的附录中包含 当年的社会责任报告,为了避免年报主体和其附录中社会责任报告披露的环境会计信息大量 重复,相应地减少了年报中相关信息的披露数量。

华能国际200呂年一2017年的年报披嫌信息数晟分析
40 3S-


图4-2华能国际2008年一2017年的年报披露信息数量分析
纵观整个样本期间,不管定性信息还是定量信息的数量都基本呈现上升趋势,且从2009 年以后,量化信息就基本与定性信息平分秋色,甚至后期在数量上反超定性信息,成为年度 财务报告中环境会计信息披露数量的重要组成部分。表4-3显示定性信息主要集中在每年董 事会报告中,定量信息主要集中在每年的财务报告附注和2012年及其以后的董事会报告中。
表4・3 (a)华能国际2008年—2017年年报环境会计信息披露位置统计
披露连份 2008 2009 2010 2011 2012
定 性 定 量 合 计 定 性 定 量 合 计 定 性 定 量 合 计 定 性 定 量 合 计 定 性 定 量 合 计
董事会报告 8 1 9 6 1 7 8 1 9 8 1 9 10 5 15
监事会报告 1 1 1 1 1 1 1 1
审计报告
重要事项
内部控制 1 1
财务报告及附注 3 3 1 7 8 9 9 9 9 9 9
合计 9 4 13 8 8 16 9 10 19 9 10 19 11 14 25

表4・3 (b)华能国际2008年—2017年年报环境会计信息披露位置统计
披露\年份
位置 2013 2014 2015 2016 2017

「性 定 量 合 计 定 性 定 量 合 计 定 性 定 量 合 计 定 性 定 量 合 计 定 性 定 量 合 计
董事会报告 11 6 17 13 5 18 9 11 20 10 11 21 13 10 23
监事会报告 1 1 1 1
审计报告
重要事项 1 1 4 4 4 4
内部控制
财务报告及附注 8 8 7 7 7 7 1 8 9 1 9 10
合计 11 14 25 13 12 25 10 18 28 16 19 35 19 19 38

从表4-3中可以看出,华能国际2008年至2017年各年年报中监事会报告和内部控制的 环境会计信息的披露句数都极少,审计报告甚至不披露相关信息。监事会只在2008年至2011 年间简单地在监事会报告中提及对公司当年在节能减排工作上的认可,在2016年和2017年 强调了公司按照香港联交所的要去发布了环境、社会及整治报告。而内部控制报告中只在2012 年简单提及了华能国际制定了众多规定和办法,其中只有2项与环境保护相关。各年的注册 会计师都对华能国际的年度财务报告出具了无保留意见审计报告,个别年份有关键审计事项 的描述,但披露的信息均是从传统会计的角度考虑,与环境会计并无较强的联系。
2015年至2017年年报的重要事项中开始披露环境会计信息,将原在董事会报告中披露 的“履行社会责任的工作情况”(该项内容为年报2012年年报新增)相关内容移至重要事项 中披露,这只是披露位置上的变动,内容上只是定性描述了华能国际不属于重污染单位。但 2016年华能国际成为重点排污单位后,年报在该项内容中又重点强调了公司大力推进发电设 施除尘、废水和脱硫脱硝的改扩建,保证了各项污染物排放达标,致使重要事项披露句数有 所增加。
从表4-3中可以清晰地看出华能国际年报中披露环境会计信息的主要位置只有董事会报 告和财务报告附注两处。结合表4-4,对比可以发现部分评价项目的环境会计信息披露质量在 这十年间得到较明显的提升,这主要体现在环境绩效和环保投资两方面。环境绩效中清洁生 产及清洁能源的定量信息数量在2012年及其之后就突破了每年一句,并渐渐增加,且样本后 期该项目的定性信息反而在逐渐减少,信息量化程度不断提高。资源消耗和节能情况、三废 排放及回收两项评价项目的定性和定量数据在最后3年均与较明显的增加。环保投资中人造 环境资产和环境技术开发和交流两项评价项目从2012年起开始披露,信息数量也在一直增加o 这几项评价项目的共同之处在于它们大多披露在董事会报告中。而引起这些评价项目变化的 原因是董事会报告自2012年起新增了环保研发支出和核心竞争力分析2项描述。环保研发支 出以简单的文字描述为主,披露了华能国际当年结转或立项的环保课题和技术路线,2014年 以后华能国际前期的研发投入渐渐取得成果,年报中开始披露更具体的技术名称、数量及其 用途,如2014年披露的“双兀型”二次再热锅炉高效火力发电技术、2016年披露的“700°C 关键部件验证试验平台”等等,该项的披露句数也越来越多,至2017年该项的定性披露就已 经达到了 7句,占当年披露总数18.42%o核心竞争力中介绍的内容主要与清洁能源和清洁生 产、人造环境资产、资源能耗以及三废排放有关,如电源结构,且描述的多是具体数值数据, 如2017年该公司已拥有14台能耗较低的超超临界机组。在2015年华能国际董事会报告新增 披露了燃煤能耗指标、发电效率指标以及各能源产品的发电量、收入、成本等内容,进一步 丰富了这3个评价项目的披露信息量。
排污费和资源税该评价项目各年之间的披露句数变化很小,它和环保补助的披露位置都
表4-4华能国际2008年一2017年年报中各评价项目披露数量统计
披露\年份

评价 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017

合 计



合 计


定 性





环保方针、目标和计划 3 3 2 2 3 3 1 1 2 1 3 3 1 4 2 1 3 2 2 3 3 3 1 4
坏傑优理休制 1 1
坏保宣传及培训
环境污染事故应急预案
坏 保 I'' 行 环保匸作完成情况 1 1 2 2 3 3 5 5 3 3 3 3 2 2 1 1 1 1 3 3
坏保荣誉及政府补助 1 1 1 3 5 5 3 3 3 3 3 3 1 1 2 3 3 3 3 3 3
坏境行政处罚或重大诉 讼

境 読 效 资源消耗和节能情况 1 1 1 1 2 1 1 2 2 1 2 3 1 2 3 1 2 3 1 3 4 1 2 3 2 3 5
三废排放、回收及减排 1 1 1 1 2 1 1 2 2 2 2 2 2 2 2 1 1 2 3 3 6 3 1
清洁能源及清洁生产 1 1 2 1 1 1 1 2 1 1 2 1 2 3 2 2 2 2 4 2 2 3 3
排污费或资源税 1 2 3 1 2 3 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 3 3 3 3
环 保 投 资 自然资源资产
人造环境资产 1 1 1 2 3 2 2 4 4 1 5 6 4
环保设施建设及改造 1 1 2 2 2 2 2 2 1 1 3 3 1 1 2 1 1 2 1 1 2
坏境技术开发及交流 1 1 2 2 2 4 4 4 4 6 6 7 7
其他坏保投入
合计 9 13 8 8 16 9 10 19 9 10 19 11 14 25 11 14 25 13 12 25 10 18 28 16 19 35 19 19 38

是在财务报表及附注中,第一阶段财务报表及附注中披露的定量信息也多来自于此。主要涉 及到的会计项目主要有“其他应付款一应付排污费”、“其他非流动负债一环保补助”、“递延 收益一环保补助”、“税金及附加一资源税”、“营业外收入一环保补助/减排脫硫脱硝补助”等, 现金流量表中会涉及“支付的其他与经营活动有关的现金一支付排污费”和“收到的其他与 筹资活动有关的现金一环保补助”两项。财务报告附注中披露的大多是定量信息,只有少数 年份因公司或子公司从事风电、光伏等公共基础设施建设而享受“三免三减半”的税收优惠, 华能国际会在附注的“税项”中简单文字披露。由于当年业务变化、会计准则的修改等原因, 各年披露信息涉及的科目会有所不同,使得披露句数在小范围内波动,但总体上没有实质性 变化。在附注的或有事项中披露都是诸如为子公司长期借款提供担保的信息,没有披露华能 国际与环境诉讼或环保项目相关的内容,因此附注中预计负债并没有涉及相关披露。
虽然年报涉及到多项评价项目的披露,但是也有部分评价项目在年报中披露的频率为零, 诸如环保宣传及培训、环境污染事故应急预案、环境行政处罚或重大诉讼、自然资源资产和 其他环保投入。环保管理体制也只是在2012年年报的内部控制中定性披露了 1句,提及华能 国际制定了《环境保护管理规定》、《节能减排专项考核规定》等制度,用于生产管理,其余 年份年报中都没有介绍公司在环保管理上建立的有关制度。
4.3.2社会责任报告
华能国际社会责任报告一共有6大板块,其中披露的环境会计信息基本集中在“环境责 任”板块中,在该板块中对目前公司的环保工作现状进行简单的描述。样本期间社会责任报 告大致有3个披露模板,2008年至2011年为一个版本,2012年至2014年为一个版本,2015 年至2017年为一个版本,同一版本之间有的定性描述会重复使用。华能国际社会责任报告的 页数在其披露环境会计信息的四份报告中是最少的,其中环境责任所占的篇幅一般只有1页 左右,因此相比于其他三份报告,该类报告披露的环境会计有关的信息量也是最少的。
随着年份的增加,报告页数后期有所增加,但从表4-5中可以看出华能国际社会责任报 告环境会计信息披露数量总体呈现波动下滑的趋势,披露总数最多的反而是2008年,有30 句,前4年的下滑幅度最明显,2011年相较于2008年下降了 43.33%, 2012年至2014年披 露总数上下波动,从2015年开始再次缓慢下滑,至披露总数最少的2017年,环境会计信息 量仅为13句,与最高值相比披露数量减少了 17句,下降幅度比较明显。该现象应该是社会 责任报告披露模板的改版以及华能国际环境会计信息披露渠道的不断增加所导致的。
社会责任报告的几次改版后,报告的字体越变越大,报告中常穿插精美的图片做装饰, 而且原先的环境责任板块从节能环保目标、节能环保措施和节能环保绩效三方面描述环境会 计信息,但2015年之后不再分类描述,改为归为一类,笼统的描述使得一些内容在样本后期 的社会责任报告中被省去了。例如,环保管理体制方面的内容从2012年起就不再披露了。这 两方面的原因使得社会责任报告的页数在增加,该类报告的环境会计信息披露质量却在下降。 2008年的社会责任报告还属于年报附录的一部分,对应的同年年报环境会计信息的披露量比 较少,加上2009年华能国际才发布了可持续发展报告,可以说当年该公司环境会计信息的主 要披露渠道是社会责任报告,使得2008年社会责任报告披露环境会计信息的数量是最多的。
结合表4-5可知社会责任报告中未披露排污费或资源税,该评价项目的内容主要在年报 附注中披露。与年报披露情况相似的是评价项目中环保宣传及培训、环境污染事故应急预案、 环境行政处罚或重大诉讼、自然资源资产几项也没有披露。其他环保投入、环保管理体制个 别年份有少量披露。环保管理体制主要披露了华能国际成立了节能减排领导小组,定期召开 节能减排会议,对总经理负责,公司要建立健全环保技术立项和管理体系等内容,都是泛泛 而谈,实质性内容有限。2010年在提及公司加强了环保设施的运行、维护及修理时,简单涉 及到了其他环保投入,但具体公司为此花费的修理维护费用的金额也没有披露。
环境技术开发及交流的披露的定量描述主要出现在样本前期,后期定性描述更多,总体 上还是定性信息为主。2008年至2011年每年社会责任报告都要披露当年公司审核通过的科 技立项的数量以及当年项目预计支出的金额,但自2012年年度财务报告中披露了更为详细的 研发支出说明后,该处就不再定量描述了。2012年、2013年和2014年该评价项目的定量披 露内容分别是公司编写了 8项技术标准、申报了 11项国家专利以及该11项专利申报成功。 此后几年,该评价项目主要是定性描述,如2015年披露了公司在超600°C的120万千瓦等级 超超临界发电技术研发上承担了牵头的责任;2016年披露了与GE、西门子等国际先进企业 进行了低风速发电等多项技术交流;2017年提及了生物质耦合发电技术。
在资源消耗和节能情况及三废排放、回收及减排两个评价项目上,披露的主要是各项环 境绩效指标,样本前期该报告中会披露较多的指标,但是后期指标数量有明显的降低,披露 内容的细化程度也在不断降低。
表4-5华能国际2008年-2017年社会责任报告中各评价项目披露数量统计
披露、年份
评价项 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017
定 量
1「

£
合 计 定性 打-




合 计 IJ.
打-
合 计
坏 保 管 理 坏保方针、目标和计划 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 1 1 1 1
坏保管理体制 2 2 2 2 3 3 1 1
坏傑辽传及培训
坏境污染事故应急预案
环 保 执 行 坏保工作完成情况 2 1 3 4 4 2 1 3 2 1 3 1 1 2 1 1 2 3 3 2 2 3 3 3 3
坏保荣誉及政府补助 1 1 3 3 1 1 2 1 1 2 1 1 2 2 1 3 2 2
环境行政处罚或重大诉讼
坏 境 绩 效 资源消耗和节能情况 1 8 g 1 6 7 2 4 6 2 2 1 2 3 1 3 4 2 2 2 2 1 1 2 1 1
三废排放、回收及减排 1 5 6 2 2 4 1 1 2 1 1 2 1 1 2 2 1 1 2 2 2 0 2 2 1 1
清洁能源及清洁生产 1 1
■J 仝 m
环保投资 门然资源资产
人造坏境资产 2 2 2 2 1 1 2 2 2 2 1 1
坏保设施建设及改造 1 3 4 1 3 4 1 1 1 3 4 3 2 5 2 3 5 2 2 4 2 2 1 1 1 1
坏境技术开发及交流 1 1 1 1 2 1 1 2 2 1 3 1 2 3 2 1 3 2 2 2 2 2 2 3 3
其他环保投入 1 1
合计 10 20 30 13 14 27 12 S 20 9 S 17 11 S 19 9 12 21 11 S 19 11 5 16 9 6 15 S 5 13

4.3.3可持续发展报告
华能国际从2009年开始披露可持续发展报告,这类报告全部为彩色字体,配以大量图片, 制作精美。在2016年华能国际发布环境、社会及整治报告前,这是该公司披露环境会计信息 的重要渠道。
该公司的可持续发展报告分为红色(为中国特色社会主义服务)、绿色(保护环境)和蓝 色(走向国际)三个模块,每份报告包括附注平均约有71页的内容,其中关于环保信息的内 容一般有8页以上,占总比11.27%左右。华能国际的可持续发展报告中涉及到的与环境相关 的GRI指标总共有10项,较年报和社会责任报告而言,报告所披露的环境会计信息量比较 丰富,在四类披露渠道中,披露信息总量仅次于环境、社会及整治报告。值得注意的是,除 年报外,只有2009年和2010年的可持续报告附录中发表了第三方劳氏质量认证公司的审验 意见,但每年的报告都附有第三方点评。
华能国际2009年至2017年可持续发展报告中环境会计信息具体的披露情况如表4-6所 示。从该表中可以发现除2016年和2017年因环境、社会及整治报告的发布,可持续发展报 告的信息量有所下降外,2009年至2015年间披露总数维持在62句以上。2009年一2011年 披露句数逐年增加,2011年是可持续发展报告披露句数最多的一年,披露总数足足达到97 句。2011年是“十二五^规划的开局之年,华能国际对此十分重视,当年的可持续报告页数多 达83页,其中绿色模块占有12页,占总比14.46%o国资委领导也参与了当年的第三方点评。 2012年—2015年间各年披露句数较2011年相比有所回落,处于上下波动转态,2014年的披 露总数是九年间次高的一年,达到84句,当年是华能国际成立的第20周年,可持续报告中 增加了 20周年的回顾板块,因此信息量有所增加。2016年披露句数开始明显下滑,仅由54 句,是披露数量最少的一年,2017年披露总数有所上升,这两年的可持续发展报告从内容上 更像是同年环境、社会及整治报告的摘要。
在各项评价项目中,排污费和资源税统一在年报中披露。相较于年报和社会责任报告中 环境会计信息的披露情况,可持续报告中只有环境行政处罚或重大诉讼、其他环保投入两项 没有披露。
环保突发事件应急预案在2015年的报告中被披露过,提及了公司当年制定《环保突发事 件应急预案》,备案舆情信息以便更好地监控环保舆情,还披露公司制定了 15项应急预案并 按照预案进行了应急预演,其中天然气、液氨泄漏应急演练与周边的环境保护略微相关,大 部分的应急预案的目的还是保障电力供应。在2017年制定了《突发环境事件及重污染天气应
表4-6华能国际2009年一2017年可持续发展报告中各评价项目披露数量统计
披露、^份 —数 \ 评价 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017

合 计

合 计




il- 定 性

定 量 合 计 £



合 计
坏保方针、目标和计划 7 5 12 6 1 7 9 1 10 6 1 7 5 5 5 1 6 2 1 3 4 4 3 3
环尿管理体制 4 4 3 3 6 6 5 5 5 5 5 5 5 5 9 9 6 6
环保宣传及培训 4 2 6 1 1 3 3 2 2 1 1
坏境污染事故应急预案 1 1 2 1 1
坏尿工件完成情况 2 1 3 4 1 5 6 6 5 5 2 3 5 2 1 3 3 1 4 3 3 2 2 4
环保荣誉及政府补助 8 8 1 1 1 1 4 1 2 3 3 5 8 3 2 5 5 3 8 4 2 6
执 芍 坏境行政处罚或重大诉讼
片; 资源消耗和节能情况 3 7 10 3 7 10 3 9 12 3 5 8 2 7 9 3 10 13 2 5 7 1 4 5 1 5 6
三废排放、回收及减排 2 5 7 2 4 6 4 7 11 5 6 11 5 8 13 2 9 11 2 5 7 1 4 5 2 5 7
清洁能源及清洁生产 1 2 3 5 5 4 4 8 3 2 5 3 3 6 5 9 8 7 15 1 10 11 1 7 8
排污费或资源税
坏 保 投 资 自然资源资产 1 1
人造环境资产 4 3 7 11 5 16 7 8 15 3 1 4 1 6 7 1 4 5 1 2 3 1 1 4 3 7
环保设施建设及改造 1 5 6 3 5 9 5 8 13 5 3 8 2 3 5 7 6 13 3 9 12 1 4 5 4 4 8
环境技术开发及交流 6 6 3 1 4 8 1 9 3 1 4 5 2 7 9 9 5 5 2 1 3 3 1 4
其他环保投入
合计 38 28 66 36 31 67 57 40 97 43 19 62 34 34 68 43 41 84 35 34 69 27 27 54 31 29 60

急预案》,用于强化电厂环境行为的监督检查。环保技术研发的披露内容多为定性描述,但在 大部分年份,可持续发展报告中都会单独列示公司环保技术的研发现状。
与前两种报告相比,可持续发展报告在环保管理体制和环保宣传培训的披露上都有比较 明显的进步。如在2011年的可持续发展报告中,以图表的形式从理念、规划、措施、测评和 改进五个方面介绍了公司为健全节能环保管理体系而做的努力;同样在当年报告中,华能国 际披露了公司举办了植树、节能宣传周、“地球一小时”等多项环保活动,组织了周边市民参 观公司的环保电厂,还举办了 PM2.5排放控制技术交流和培训会。华能国际每年都会组织员 工植树,在2010年的报告中就披露了榆社电厂的绿化体系面积已经多达130亩,这属于公司 的自然资源资产。
华能国际在可持续发展报告每年都会披露不少环境绩效的指标,如能耗方面会披露供电 煤耗、发电厂利用率,部分年份还会披露水资源消耗总量、生产用油量等;三废排放方面会 披露二氧化硫和氮氧化物的排放值、灰渣综合利用率,部分年份还会披露脱硫石膏产生量、 烟尘排放量等;清洁生产方面会披露各种清洁能源装机的具体数值。这三个评价项目的披露 内容有的整理成图表放在显著位置强调,有的散落在文字描述或页面边缘的案例简介中,且 各年报告之间图表的披露位置、选取的指标都不能保持统一,有时紧随报告开头的董事长致 辞之后,有时又挪到环境责任板块中。三者披露的句数虽然较多,定性和定量均有涉及,但 九年间的可持续发展报告一直没有形成一份较固定的披露方式,内容和排版时有变化,影响 了各年数据之间的可比性。另外,可持续发展报告中人造环境资产项目的披露数量大多来源 于具体的分电厂案例,但披露的内容多为一两句话的概括性描述,各年小案例的披露数量也 有明显的差异,例如在评价项目披露最少的2016年报告中只提到了如东海上风电项目,但在 披露最多的2010年报告中提及了上海石洞口电厂、海门电厂、营口电厂等多个电厂。
434环境、社会及整治报告
2016年,华能国际应香港联交所的要求开始发布环境、社会及整治报告,该报告涉及18 项GRI环境类指标,比可持续发展报告多了 8项指标,成为此后两年该公司披露环境会计信 息的主要渠道。环境、社会及整治报告的总体页数与可持续发展报告差不多,但其中与绿色 环保相关的内容平均篇幅达18页,占比22.78%,是可持续发展报告的2倍以上。该份报告 主要分为清洁能源、节能减排、环保科技创新三部分,附录中附上了 GRI指标介绍和索引, 环境会计信息的披露总数显著高于前三类报告,如表4-7所示,该报告平均两年的披露总句 数达到154句。
表4-7华能国际2016年一2017年环境、社会及整治报告中各评价项目披露数量统计
披露 年份
评价 2016 2017
定 性 定 量 合 计 定 性 定 量

环保方针、目标和计划 12 12 7 2 9
环保管理体制 17 17 32 32
环保宣传及培训 6 7 13 2 2 4
环境污染事故应急预案 1 1
环保工作完成情况 7 7 4 1 5
环保荣誉及政府补助 4 1 5 5 2 7
执 行 环境行政处罚或重大诉讼
资源消耗和节能情况 5 11 16 6 11 17
三废排放、回收及减排 15 22 37 14 26 40
清洁能源及清洁生产 3 3 6 1 4 5
排污费或资源税
环 保 投 资 自然资源资产
人造环境资产 2 2 4 17 9 26
环保设施建设及改造 7 1 8 3 14 17
环境技术开发及交流 4 2 6 12 2 14
其他环保投入
合计 83 49 132 103 73 176
表4-7显示相比于2016年,2017年环境会计信息披露句数同比上升了 33.33%,其中环 保管理体制、环保投资在披露句数上定性和定量数据都有显著的提高。
除环境行政处罚或重大诉讼、排污费或资源税、自然资源资产及其他环保投入4项评价 项目没有涉及外,其余评价项目均有披露。相较于前3类报告,环境会计信息的披露内容在 环保管理体制、资源消耗和节能情况、三废排放、回收及减排、人造环境资产、环保设施建 设几个评价项目上得到大大的丰富。
在环保管理体制上,华能国际从能耗管理、水资源管理和排放物管理三个方面穿插披露 了日常环保管理、组织架构及对应的职责权限,2016年在报告中提到要强化环保工作的监督 力度,完善能耗、水资源、排放物的监督管理体制,建立监控平台,惩处不达标的电厂。虽 然披露了环境管理体制,但多是泛泛而谈,只有在组织结构设计方面的介绍较为详细。而且 这些制定的管理制度主要集中在生产管理和生产监督上。
在环境污染事故应急预案方面,华能国际2016年报告中提及了公司将制定污水超标排放 的预案,但具体内容并没有披露。
较前三类报告而言,环境、社会及整治报告在节能减排、清洁生产、人造环境资产以及 环保设施建设几个评级项目上最大的改善就是以文字加图片的形式独立展示了多个具体的环 保项目案例,披露的内容比较详细,量化数据也多,可以让报告阅读者直观感受环保项目的 构成及作用。2017年的环境、社会及整治报告在这方面做得更好,增加了披露案例的数量。 2017年报告中介绍了多家环保电厂及其主要成就,如威海电厂该厂运用13项先进节能类的 集成应用技术,不断完成重大节能改造,预计这项改造工程完工后每年可节约8.45万吨的标 准煤;上安电厂建设雨污分流、废水处理等设施,将生产用水从地下水改为城市中水,实现 废水零排放;珞璜电厂成为国内首家利用“单塔深度脫硫''技术实现超低二氧化硫排放的电厂, 成功改造后的排放量低于国家规定的超低排放标准;剩下的案例在此不再赘述。
在环保技术研发方面,环境、社会及整治报告至少以一页的篇幅配以图片专门介绍公司
各项环保先进技术的研发状态,内容依然是定性信息为主,定量信息较前三类报告略有增加。
在报告的社会责任履行情况中,也会独立披露华能国际开展的环保宣传和培训活动。如 2016年组织了植树、电力环保主题的摄影大赛等环保宣传活动;2017年安源电厂举办了一系 列常态化的环境知识宣传活动,如组织周边小学到电厂参观,进行环保措施讲座,向市民宣 传清洁高效的发电技术为保护环境发挥的作用等,充分承担起了社会责任中的环保宣传责任。
第五章 华能国际环境会计信息披露存在的问题及其原因分析
5.1华能国际环境会计信息披露质量的评价
5.1.1华能国际环境会计信息披露质量评价标准的设计
我国政府尚未出台评价环境会计信息披露质量的统一规范,目前学术界在评价环境会计 信息披露质量方面常用内容分析法,对上市公司披露的环境会计信息进行分类、打分并评价。 依据《上海证券交易所上市公司环境信息披露指引》和GRI《可持续发展报告指南》对上市 公司环境信息披露的要求,设计了一个环境会计信息披露质量评价标准。评价标准的详细如 表5-1所示:
表5-1环境会计信息披露质量评价标准
评价项目 评分标准
显著性 量化性
环保方针、目标和计划 1.无描述赋值0分; 1.无描述赋值0分;
环保管理体制
环保宣传及培训 2.—般性表示赋值1分; 2.简单文字描述赋值1分;
环境污染事故应急预案
环 保 执 行 环保工作完成情况 3.单项披露,较详细的披 露赋值2分; 3.详细文字阐述赋值2分;
环保荣誉及政府补助
环境行政处罚或重大诉讼 4.重点强调,篇幅明显或 辅以图表说明赋值3分。 4.精准数值说明赋值3分。
资源消耗和节能情况
三废排放、回收及减排
清洁能源及清洁生产
排污费或资源税
环 保 投 资 自然资源资产
人造环境资产
环保设施建设及改造
环境技术开发及交流
其他环保投入
这些环境会计信息评价项目大致可以分为环保管理、环境绩效、环保投资和环保执行四 个方面,每个方面又可再细分类,总共有16项评价项目。每项评价项目都要从显著性和量化 性两个方面评价并打分,两方面的最高分均为3分。
以EDI作为环境会计信息披露质量系数:
EDI 二工:]EDIi/CEDI (5.1)
式5.1中CEDI指在16项环境会计信息评价项目均为最高分的情况下的总分,此处
CEDI二96; EDIi代表第i项环境会计信息评价项目的得分。
计算出EDI后,按照表5-2确定环境会计信息披露质量的等级。
表5-2环境会计信息披露质量等级
EDI系数结果 0VEDIW0.2 0.2VEDIW0.4 0.4VEDIW0.6 0.6VEDIW0.8 0.8VEDIW1
披露质量等级 较差 一般 良好 优秀

5.1.2华能国际环境会计信息披露质量汇总评价结果
将华能国际2008年至2017年年度财务报告、可持续发展报告、社会责任报告和环境、 社会及整治报告中披露的环境会计信息按照年份进行了汇总整理,删去了重复披露的信息, 分别从显著性和量化性两方面对各评价项目的披露情况质量赋值并统计,样本期间各年环境 会计信息披露质量的总体评分结果如图5-1所示。

图5-1华能国际2008年-2017年各年环境会计信息总体评分情况
从图5-1和表5-4中可以发现,2008年环境会计信息的质量评分最低,只有40分,2017 年的质量评分最高,为68分。总体而言,华能国际环境会计信息披露质量水平呈现上升-稳 定—再上升的趋势。各年的EDI系数平均可以达到0.59,从0.42上升为0.71,样本期间的环 境会计信息披露质量从一般上升为良好,但距离优秀标准还差0.09,由此可见该公司2017年 的环境会计信息披露质量水平较之以往已经有了不小的进步,但仍存在上升空间。结合前文 对华能国际环境会计信息在四类报告中的具体表现,可以发现华能国际的年报和社会责任报
南京邮电大学专业学位硕士研究生学位论文第五章华能国际环境会计信息披露存在的问题及其原因分析 告在环境会计信息披露上表现一般,环境会计信息更多地来源于另外两种报告。2009年华能 国际披露可持续发展报告后,公司整体的环境会计信息披露质量有明显改善。环境、社会及 整治报告的披露质量虽然最高,但因可持续发展报告已经涉及了大部分的环境会计信息披露 质量的评价项目,环境、社会及整治报告对信息披露质量的作用更多体现在信息量的增加上, 因此2016年和2017年环境会计信息披露质量的评价总分没有大幅度提高。
在环境管理方面,可以看出华能国际在不断完善公司的环保管理制度,后期环保管理的 信息披露量有所提高,但直接与环境会计信息披露相关的管理制度并没有披露。在环保宣传 及培训上,样本后期的披露量有所增加,但从内容上来看,该公司的培训重点一直都是专业 技能和安全生产方面,关于环保技术的培训仅在2011年的可持续发展报告中提及过,未举办 过直接与环境会计信息披露相关的培训或讲座。
环保方针、目标和计划至环保宣传及培训3个项目以定性描述为主,但每年都能提供一 些定量信息,环境污染事故应急预案、环境行政处罚或重大诉讼、自然资源资产和其他环保 投入4项则没有披露相关内容或者偶尔披露定性数据。
相比于同行业大部分的上市公司,华能国际的环境会计信息披露有3个优点。第一,相 较于同行业大部分公司只采用年报为环境会计信息披露渠道,华能国际的披露渠道有4种, 这在一定程度上促使华能国际披露的环境会计信息数量比较多,内容比较丰富。从年报和社 会责任报告到可持续发展报告,再到后来的环境、社会及整治报告,每增加一种新的披露渠 道,该公司的环境会计信息披露质量都会有所改进。第二,华能国际环境会计信息的量化程 度高于行业平均水平。从评分结果表5-4中可以发现,华能国际的16项评价项目中有9项几 乎每年都提供准确的数值数据,这些项目分别是环保工作执行情况、环保荣誉及政府补助、 以及环境绩效、环保投资中大部分的评价项目。而且从这些定量数据的内容来看,绝大部分 是企业自身的数据,而非用行业数据来充数。第三,16个项目中除环境行政处罚或重大诉讼 外在样本期间均有所披露,只是各个项目信息披露的细致程度不一样。相比于部分上市公司 只是零星披露几个项目,总体而言华能国际披露的环境会计信息面更广。
华能国际能够在环境会计信息披露上比大部分同行做得更好,主要原因有两点。第一, 国有资本控股带来的有益影响,国有企业在环境会计信息披露上普遍会比普通企业表现得更 好。华能国际是一家国有企业,其实际控制人华能集团属于全国电力5巨头之一,是一家国 有重要骨干企业,这种红色政治背景对提升华能国际管理层披露环境会计信息的积极性和主 动性起到了很好的推进作用。我国正举全国之力以实现绿色经济转型,但是在转变的过程中 不免遇到一些阻力,这些阻力形成的重要原因之一就在于一些企业管理层的环保意识不高, 对环保法规采取“上有政策下有对策”的消极态度,严重降低了环保法规的执行效力,而国有 南京邮电大学专业学位硕士研究生学位论文第五章华能国际环境会计信息披露存在的问题及其原因分析 资本控股受国家意志影响更多,对政策较为敏感,相对环保意识较高,能积极响应国家号召, 落实相关环保法律法规的要求。华能国际受其母公司的影响,管理层有较强的环保素养,这 在公司的企业文化中就有很好的体现。华能国际每年在所有报告中均会提及公司的目标是建 立红绿蓝三色公司,其中绿色就是强调要建立绿色公司,致力于注重科技创新,保护生态环 境。因此国有资本的控股有助于增强并维持华能国际管理层的环保意识,能够更好地完成国 各项环保法律法规的要求,主动自愿地披露更多的环境会计信息,在管理层制定与环保相关 的决策时起到良性推动作用。
第二,华能国际的披露动机相对充足。如果华能国际爆发重大污染问题,将会受到政府 部门的严厉处罚和社会舆论的强烈谴责,同时还要承担巨额赔偿,给公司的经营和形象造成 重大且短期内可能无法轻易消除的负面影响,可能会造成股价下降甚至跌停。随着全社会环 保意识日益增强,华能国际所属的电力行业尤其受到人民群众的关注,环境友好型企业往往 更易获得人们的认可。而近3年受电价调控、煤炭成本上涨等因素的影响,华能国际的盈利 能力(表5-3)逐渐下降,而根据该公司披露的环境会计信息,可以明显地看出华能国际并没 有减少或延缓环保工程的建设,这意味着它将需要赢得更多投资者的青睐和政府的支持。华 能国际在环保建设的硬资产和软资产都投入了不少的资源,目前也取得了一定的成效,在当 前情况下管理层当然愿意向社会披露更多的环境会计信息,以有效树立企业的正面形象,提 高社会的好感度,以获得充足的资金。在2016年及2017年发布的环境、社会及整治报告中 就附有专业术语解释和GRI指标索引,考虑到专业词汇对报告使用者理解、判断信息的影响, 这也侧面表现了华能国际在环境会计信息披露的主动性、自愿性上的提升。
表5-3华能国际2015年-2017年主要财务数据
2017 年 2016 年 2015 年
营业收入(元) 152,459,443,954 13& 150,296,159 128,904,872,501
归属于上市公司股东的扣除非经常 性损益的净利润(元) 450,301,638 7,980,897,158 13,513,008,075
经营活动产生的现金流量净额(元) 29,197,362,553 37,814,166,889 42,362,706,957
综上所述,尽管与其他电力行业上市公司相比,华能国际的环境会计信息披露质量相对 较高,但其在环境会计信息披露中还存在一些不足之处需要改进。
表5-4华能国际2008年一2017年各年环境会计信息披露评分结果
评价项目 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017
显 著
■11- 社化
合计
A 性

合 计

化 性 合 计
A 性


化 性 显 著 性 化 性

化 性 合 计
化 性



合 计



环保方针、目标和计划 1 1 2 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 3 2 5 3 3 6
坏保佯理体制 1 1 2 1 1 11 2 1 3 2 1 3 2 1 3 2 1 3 2 1 3 2 1 3 3 2 5 3 2 5
坏保亢传及培训 0 0 0 0 0 0 0 0 0 2 3 5 1 1 2 1 1 2 1 1 2 2 3 5 3 3 6 3 3 6
坏境污染事故应急预案 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1 3 4 1 0 1 1 0 1

M、保匚作完成情况 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 1 2 1 3 4
坏保荣誉及政府补助 1 3 4 2 3 5 2 3 5 1 3 4 2 3 5 2 3 5 2 3 5 2 3 5 3 3 6 3 3 6
环境行政处罚或重大诉 讼 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
境 绩 效 资源消耗和节能情况 1 3 4 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 3 6
三废排放、回收及减排 1 3 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 3 6
活讣i能源必肺it产 1 3 4 1 3 4 1 3 4 2 3 5 3 3 6 3 3 6 2 3 5 3 3 6 3 3 6 3 3 6
1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 4 1 3 1 3 4


自然资源资产 0 0 0 0 0 0 1 3 4 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
人造环境资产 1 3 4 1 3 4 1 3 4 2 3 5 1 3 4 1 3 4 1 3 4 2 3 5 3 3 6 3 3 6
坏保设施建设及改造 1 3 4 2 3 5 2 3 5 2 3 5 2 3 5 2 3 5 2 3 5 2 3 5 3 3 6 3 3 6
坏境技术开发及交流 1 3 4 1 3 4 2 3 5 3 3 6 3 3 6 3 3 6 3 2 5 3 2 5 3 3 6 3 3 6
其他坏保投入 0 0 0 0 0 0 1 1 2 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
合计 11 29 40 17 31 57 21 35 56 23 34 57 23 32 55 23 32 55 22 31 53 26 36 62 33 32 65 33 35 68
EDI 0.42 0.59 0. 58 0. 59 0. 57 0. 57 0. 55 0. 65 0. 68 0.71
披露质量等级 一般 一般 一般 一般 一般 一般 一般 L1好 良好

5.2华能国际环境会计信息披露存在的问题
5.2.1披露的环境会计信息规范性不足
虽然相较于同行业的上市公司,华能国际披露了比较丰富的环境会计信息,但是在信息 披露的规范性上仍存在一定的缺陷。
在披露渠道方面,华能国际拥有4种环境会计信息披露渠道,要想获悉华能国际当年全 部的环境会计信息,至少需要阅读四份报告。此外年报的环境会计组织披露位置比较分散, 与其他信息交织在一起,也给报告使用者搜集环境会计信息增添了难度。此外,多渠道的披 露模式也使得相同的信息被重复披露多次,增加了信息披露的成本,例如环境绩效指标在社 会责任报告、可持续发展报告、环境、社会及整治报告中均有所披露,主要区别在于披露的 指标个数,部分基本指标在三份报告中重复出现。
在披露内容方面,华能国际部分环境会计信息不能保持连贯地披露,这不利于同期数据 与往期数据的比较。环境应急预案和其他环保投入两个评价项目在整个样本期间只被零星披 露过几次,无法进行对比。社会责任报告中样本前期会披露较多的环境绩效指标,如原煤消 耗量、火电机组生产用水量、二氧化硫排放量、二氧化硫绩效值、氮氧化物平均绩效值、脱 硫膏渣利用率和粉煤灰综合利用率等,但到了样本后期只剩下原煤消耗量、二氧化硫排放、 氮氧化物排放3个指标,所披露的环境绩效指标不能保证至少每年披露一次。
综上,华能国际缺乏统一规范的环境会计信息披露制度,既不利于信息完整地传递,也 降低了数据之间的可比性。这点不足在电力行业中也普遍存在,使得我国电力行业上市公司 环境会计信息的披露渠道、内容层次不齐,要想摆脫这种现状,促使更多的上市公司提供优 质的环境会计信息,我国政府可以协同企业共同建立一套科学可行的环境会计信息披露体系。
5.2.2披露的环境会计核算信息较少且缺乏独立性
华能国际披露的环境会计信息中,与环境会计核算关联较为直接的数据均来自于财务报 告附注,披露的信息大多集中于环保补助、排污费、资源稅等几个方面,信息披露面较窄。 考虑到会计分录的借贷关系,使得同一事项会出现在至少两个会计项目中,因此实际可利用 数据量小于现有的信息披露量。从各年披露的环境会计信息汇中可以明显看出华能国际在环 保技术研发和环保设施建设、改造上花费了大量人力、物力、财力,但这些环境资产、环保 研发、新建环境设施等方面的环境会计信息没有披露。例如,无形资产科目中仅仅披露了土
南京邮电大学专业学位硕士研究生学位论文第五章 华能国际环境会计信息披露存在的问题及其原因分析 地使用权、电力生产许可证、采矿证这些方面的具体数据,环保研发资本化支出形成的专利 技术被归入到其他类别中,使得报告使用者无法得知环保研发上的具体支出,管理费用科目 中也将费用化的环保投入(其他环保投入)归入到其他类别中,固定资产科目也是一样。因 此相较于华能国际实际涉及到环境活动的数量和范围而言,目前披露的环境会计核算信息的 数量是远远不够的。
另外,财务报告附注中披露的环境会计核算信息均来自于二级会计科目,华能国际并没 有单设一些会计科目来反映企业环境活动的经济影响,这也一定程度上限制了环境会计核算 信息的披露数量。
5.2.3披露的环境会计信息缺乏外部审计且存在主观倾向
虽然华能国际各年年报均由四大会计师事务所审计,但其出具的审计报告的内容均是从 传统会计的角度出发,与环境会计信息的相关性较低。此外,华能国际披露的所有涉及环境 会计信息的报告中,只有2009年和2010年两年的可持续发展报告经由国际著名的第三方验 证机构——劳氏质量认证公司出具了独立的核实声明,其余报告均没有专业的中介机构验证 其披露信息的真实性。相比于同行业的广州发展,华能国际对环境会计信息的外部审计的重 视程度上还有待提高。
除了缺乏第三方验证,华能国际的环境会计信息披露还存在报喜不报忧的倾向。从披露 现状中可以看出华能国际更愿意在环保荣誉及政府补助、环境绩效、环保投资(除其他环保 投入、自然资源资产)这类充分展示企业正面形象的评价项目上进行较详细的披露,以树立 企业的良好形象,比如环保投资中鲜有提及描述费用化类投资的其他环保投入,企业更愿意 介绍资本化的大型工程以展现企业的环保实力。纵观十年间华能国际披露的所有报告中关于 环境行政处罚或重大诉讼一项中披露数量均为0,说明各报告均默认华能国际在近十年未曾 发生过重大污染事件或环境资产被质押、抵押的情况。但事实上,根据作者在查阅华能国际 相关的新闻报道的过程中,发现华能国际在前十年间曾受过环保行政处罚,如2009年与华能 国际同受华能集团控股的华能伊敏煤电公司擅自在水资源匮乏的内蒙古地区变革环评批复的 直接空冷方式,对当地的水资源保护造成重大潜在不利影响,环保部责令其改建的同时决定 暂停审批其母公司华能集团所有可能涉及环境污染的建设项目。华能国际也是华能集团的子 公司之一,其申请的建设项目也会受到一定的不良影响,但当年三份报告中均未提及此事; 2013年华能国际的子公司一华能重庆珞璜发电公司因为违法排污被罚5万元,但当年报告中 也没有披露。总体上,华能国际环境会计信息披露的内容更多的是从正面积极的角度介绍公 南京邮电大学专业学位硕士研究生学位论文第五章华能国际环境会计信息披露存在的问题及其原因分析 司在环保设施新建改造、降低能耗、保护水资源、减少污染物排放或零排放上取得的成就, 有意无意地回避环境保护的负面信息。
5.3华能国际环境会计信息披露问题产生的原因分析
5.3.1环境会计信息披露法规不健全
目前我国政府制定的与环保相关的法律法规中少有直接与环境会计信息披露工作相关的 规范或指引,这也导致华能国际披露的环境会计信息规范性不足,环境会计核算信息的深度 和广度不够。
日本企业在环境保护和环境会计信息披露上的优秀表现,很大程度上归功于日本政府制 定了一套规范统一的环境会计信息披露制度,并执行了严厉的处罚措施来保证该披露制度的 执行。我国政府尚未制定统一的环境会计信息披露制度,仅仅笼统地对披露内容提出要求, 这使得上市公司在披露内容的具体范围和详细程度上有很大的操作性,可以回避当年表现不 佳的一些环境会计数据,这必然不能保证环境会计信息的可比性,也会加剧企业内外部环境 会计信息的不对称性,降低信息披露的质量,阻碍政府监督企业的环境行为,也不便于投资 者的经济决策。环境会计信息披露法规的不健全也一定程度上阻碍了华能国际形成统一规范 的环境会计信息披露体系。
此外,目前我国政府主要是强制16类重污染类的上市公司披露环境会计信息,其他公司 依然是鼓励披露,但仍没有强制要求企业建立环境会计核算体系,也没有发布企业建立健全 环境会计核算制度的操作指引,这一片在环境会计信息披露相关的法律法规中仍是盲区,目 前尚不能提供一套标准的、完整的、适用于我国国情的环境会计核算体系。环境会计信息披 露法规的不健全也导致了华能国际在建立并实施自己的环境会计核算体系时无可靠的参考依 据,困难重重。
5.3.2环境会计信息披露相关的公司规章制度的缺失
公司在环境会计信息披露的相关规章制度上的缺失是阻碍华能国际自身形成一套环境会 计信息披露体系的重要原因之一。目前华能国际的环保活动由节能减排领导小组主要负责, 它属于总经理领导的各个小组班子之一,而不是一个独立的职能部门。从华能国际制定的与 环保相关的规章制度中也可以看出,目前华能国际在内控活动、环保突发事件应急预案等方 南京邮电大学专业学位硕士研究生学位论文第五章华能国际环境会计信息披露存在的问题及其原因分析 面采取的措施,主要与生产经营方面直接相关,并没有直接与环境会计信息披露相关的规章 制度,直接规定公司及各分厂应如何搜集并披露环境会计信息。无规矩,不成方圆,制定明 文的环境会计信息披露的规章制度是华能国际形成一套规范的环境会计信息披露工作体系的 起点。
5.3.3环境会计专业人才的缺乏
华能国际的环境会计信息披露还存在信息披露不规范、会计核算信息较少等问题,环境 会计专业人才的缺乏也是一大阻碍因素。
目前我国各所高校会计专业设置的课程中,仍然以会计、财务管理、审计、税法等基本 的会计类课程为主,大部分高校并没有开设环境会计这门学科,因此我国专攻环境会计信息 披露研究的人才依然有限。
环境会计是一门综合性学科,不仅涉及会计学知识,也涉及一些环保学的专业知识,且 不同行业之间所需的环保专业知识也不完全一样,它所需的是复合型人才,单纯的财务会计 人员或环保技术员在处理、披露环境会计信息时,其单一的专业能力都会限制他们加工信息 的能力。因此,要想披露的规范性能够实现“质”的飞跃,建立并运行起起环境会计核算制 度,优秀的环境会计专业人员是重要因素。华能国际以后每年至少都要披露四份报告,其环 境会计信息披露的成本还是比较大的。如果拥有更多的环境会计专业人才,他们比一般的财 务人员更了解环境会计信息的披露要求,更容易找准重点,降低披露成本。
5.3.4企业现行的会计核算体系的局限性
华能国际现行会计核算体系中缺乏专门处理环保行为的会计核算制度,所有环保相关的 经济活动的确认、计量、报告仍滞留在传统会计核算的思维模式中。传统会计始于20世纪 40年代,其创建和发展的进程中,没有考虑环境因素,它只适用于核算企业普通的日常经济 活动。传统会计以货币计量为前提假设,而在进行环境会计核算时,这条假设可能在某些情 况下是行不通的。以四大假设之一的货币性假设为例,企业有时在环境保护上的付出可能需 要经过多年才可以逐渐取得成效,且这些成效不仅仅是体现在利益收入上,还体现在企业形 象、人力资源、知识产权等软实力上,这些软实力的增长是无形的,可能无法全部用货币准 确衡量,这使得在传统会计框架下,一些环境活动对企业财务造成的实际影响不能以增添环 南京邮电大学专业学位硕士研究生学位论文第五章华能国际环境会计信息披露存在的问题及其原因分析 保类二级科目的方式来呈现。
5.3.5缺乏第三方机构审计环境会计信息
缺乏第三方审计披露的环境会计信息是电力行业普遍存在的问题之一,华能国际也不例 外,这主要还是由于缺乏第三方机构审计环境会计信息所导致的。
华能国际主要通过两种方式来为披露的环境会计信息提供第三方验证,第一种方式是审 计财务报表时一并验证环境会计信息,但是在年报中,大部分的环境会计信息不在财务报表 中列示,属于非财务数据,而现有的审计准则并未强制要求会计师事务所也为非财务数据提 供相同程度的保证。第二种方式是聘请专门的鉴证机构来验证除年报以外的其他报告,但这 种方式所耗费的审计费用不小,长期坚持对企业的资金能力有一定的要求。
我国目前的注册会计师行业尚未形成较标准的执行环境会计信息审计的方法,在审计年 报中与环境会计相关的经济活动时,还是依据审计传统会计信息的方法,主要依靠注册会计 师的职业判断来完成,现行的审计工作方式、工作底稿以及审计报告都没有体现环境因素, 所以目前的审计理论和实务经验并不适用环境会计信息外部审计,这增加注册会计师审计环 境会计信息难度的同时,也使得外部环境审计发展缓慢。
第六章 华能国际环境会计信息披露的完善对策
6.1建立规范的环境会计信息披露体系
我国政府相关部门目前只是针对上市公司需披露的环境会计信息内容作了大方向的要求, 具体披露的细节、格式依赖于上市公司自身进行设计和选择。以下对华能国际制定自身的环 境会计信息披露体系提出一些建议。
在披露渠道方面,由于目前华能国际因其火电业务被确定为重点排污单位,因此可以将 散落在四种披露渠道上的环境会计信息,集中到环境报告书中专门披露,以便报表使用者的 信息搜集和使用。
在披露内容方面,环境报告书的内容主要可以分为财务类和非财务类的环境会计信息。 财务类的环境会计信息可用环境会计报告(环境资产负债表和环境利润表)及附注来单独列 示。非财务类的环境会计信息可以介绍公司情况及环保战略、环境绩效指标、公司环境管理 制度、环境审计报告、公司重点环保工程等内容。公司情况及环保规划主要介绍公司的基本 情况、企业文化中与环保相关的部分、未来计划采取的环保措施以及拟投入资金的金额及各 方面将分配到的大致金额,并介绍往期的环保规划的执行情况。环境绩效指标可以以图表形 式尽可能地详细披露环境数据,同一指标可以附上往期数据和行业数据作对比,并在附录中 附上这些指标具体的含义。公司环境管理制度也应以图表的形式介绍公司的环境管理的组织 结构、机构的主要负责人员及其学历或其从事环境工作的经验、针对节能减排和环境会计信 息披露等方面分别指定的具体的规范文件名称。环境审计报告主要披露的是独立的第三方机 构对公司披露的环境会计信息真实性的声明。公司重点环保工程可以介绍公司已建成或正在 建的大型环保工程,对于未建成的环保工程在后续的环境报告书中可以披露其工程实施的进 程。
在获取披露信息方面,华能国际可以在官网中建立专门的网页提供环境报告书的下载。 若资金和技术允许,还可充分利用互联网+的优势,建立环境绩效指标实时披露系统,在官网 中实时更新境内各厂的环境绩效指标,既提升了信息披露的及时性,也便于社会群众的监督, 大大限制分厂管理层操纵环境会计信息的可能,有效树立公司科技环保、坚持可持续发展的 企业形象。建立实时披露系统也有助于内部管理的优化,系统的即时更新将使得披露的环境 会计信息量猛增,这将为管理层建立环境决策智能系统,挖掘环境会计数据,提高环保决策 的预见性提供了可能。
南京邮电大学专业学位硕士研究生学位论文 第六章华能国际环境会计信息披露的完善对策
6.2建立环境会计核算体系
华能国际在环境会计核算上仍停留在传统会计的处理模式中,致使财务报表附注中环境 会计信息可披露的范围较狭窄,许多与环境会计相关的科目,如固定资产、无形资产等,不 能披露与环境会计相关的信息。因此,华能国际应当建立健全自身的环境会计核算体系,以 披露更多的环境会计信息。目前我国的环境会计理论的发展尚未形成一个成熟的体系,对于 环境会计要素的确认有多种观点,本文选择五要素理论,即环境会计包含环境资产、环境负 债、环境权益、环境收入、环境费用五个要素,涉及一个简单的华能国际环境会计核算体系 以供参考。
在环境会计核算体系实行之前,建议华能国际先建立环境信息管理数据库,配备一些专 业人才,在数据库中利用现有的计算机技术新建或改进环境信息的量化模型,扩大企业环境 活动货币化的范围和提高其计量值的准确性。
环境资产是指由过去事项所形成的、出于实现绿色经济转型而拥有或控制的资产,主要 可以设有环保原材料、环保库存商品、环保在建工程、环保固定资产、环保无形资产等一级 科目,而各个一级科目下可以根据需要细分为多个二级或三级小科目。环保原材料、环保电 力属于环保流动资产,环保原材料主要计量因清洁生产购置的原材料、零部件等,如清洁能 源;环保电力主要是指清洁方式生产出来的产品等,如以风力、光伏、水力方式生产出来的 电力。环保在建工程主要计量公司正在改造或新建的环保设施,相关环保设施完工并达到预 计可使用状态后,转入环保固定资产。环保固定资产不仅包括人造的环保设施,还包括自然 资源型资产,如公司的绿化面积、公司拥有的煤矿等。环保无形资产是指公司研发的环境保 护技术和专利。其中,环保无形资产和环保固定资产还应设置各自对应的备抵科目,用以表 示资产价值的变动情况,如环保无形资产累计摊销及环保无形资产减值准备、环保固定资产 累计折旧及环保固定资产减值准备。
环境负债为因华能国际过去的环境行为而导致企业利益很可能流出的现时义务。考虑到 有的环境事项的负债金额可能因债务将在未来持续较长时间的原因,现在还无法搜集到足够 的证据用以准确估计负债的价值,可以先按照或有事项的会计准则规定在年报附注中予以披 露该类事项,待到日后可以准确计量负债金额后,将或有事项确认为环保预计负债进行核算。 对于目前就可以准确计量的环境负债,如为环保设施建设而取得的专项贷款,可以按照合同 书有关条款或相关规定和环境经济活动的性质分别选择并确认到环境应付账款、环境应付票 据、环境短期负债或环境长期负债等科目中。
环境权益的确认要求基本与现行的会计准则中所有者权益的要求相同,只是确认时只考 虑与环境相关的部分,该要素可以设有环保递延收益、环保其他收益、资源资本、环境盈余 公积、环境净利润等科目。华能国际收到的与环保相关的、不属于前期或当期的政府补助时, 将其计入到环保递延收益中,属于本期的环保补助可计入到环保其他收益中。资源资本与传 统会计的实收资本相似,是用于计量投资者为华能国际投资的或社会环保热心人士捐赠的林 木资源等自然资源型环境资产。公司每年提取的专门用于环保活动的盈余公积可单独计入到 环境盈余公积中,环保项目取得的净损益计入到环境净利润中。
环境收入是指因华能国际从事环境保护的生产经营项目而为企业带来的经济利益流入。 华能国际可以依据收入来源的不同,设置废水再利用收入、废弃物回收收入、环保税收优惠、 环保其他收入等科目。公司利用处理过的废水作为绿化用水、清扫用水而节省下来的水费可 以视作废水再利用收入。目前废弃物回收收入主要来源于灰渣和脱硫石膏的综合利用。公司 因经营环保基建项目获得的三免三减半税收优惠也可以算作收入的一种。环保其他收入中包 含了华能国际研发的环保专利技术的出租收入、以及其他公司因环境问题纠纷而给予华能国 际的经济补偿等。
环境成本是华能国际为了环保而付出的代价,将会导致经济利益流出企业,可设有环境 预防成本、环境维护成本、环境检查成本和环境损失等科目。华能国际的环保培训支出和费 用化的环保研发支出可以计入到环境预防成本中。对环保设施进行的费用化的改造、修理、 维护等支出可以计入到环境维护成本中。华能国际日常污染排放自测、环境会计信息的外部 审计费用等可计入到环境检查成本中。而环保罚款或环保诉讼赔偿支出等可计入到环境损失。
华能国际在建立了较完善的环境会计核算体系后,还可以分别编制环境资产负债表和环 境利润表用于综合反映公司环境行为对企业财务的影响。
6.3加强外部环境审计的监督
在日本,同年报一样,上市公司环境报告书必须经过外部审计才允许对外披露,但在我 国还没有同样的规定。
若想顺利开展环境审计工作,首先要有法律制度的保障,政府可以在《注册会计师法》 中增添环境审计的有关内容,强调环境审计的重要性和必要性,并颁布相应的规定,要求重 污染行业甚至所有行业的上市公司披露的环境会计信息须经外部环境审计。
其次,注册会计师行业协会可以与高校专家合作,深化环境会计理论研究,同时将其落 实于审计实务层面,形成一套标准的、系统的、适用于我国国情的、可操作的外部环境审计 执业规范,为注册会计师执行环境审计提供操作指南,并鼓励注册会计师反馈在实际执行环 境审计时遇到的问题,以此为依据,不断完善环境会计理论,优化环境审计执业规范。
再其次,注册会计师执行环境审计工作时应注意合理安排人员结构,将环境专家纳入到 审计团队中,利用专家建议更高效地完成环境会计信息的审计工作,寻找高效率的环境审计 工作方式,降低环境审计成本,从而降低审计收费,这将有利于公司长期坚持进行环境审计。
此外,会计师事务所还可以将环境会计培训纳入到培训活动中来,帮助注册会计师更深 入地了解各行各业的环保法律法规、生产流程可能对环境造成的影响、污染处理及防治技术 等知识,为注册会计师更准确地进行职业判断建立理论基础。待日后我国环境会计信息披露 工作同日本一样走上正轨后,上市公司都将披露环境会计专项报告,环境审计很可能成为一 项独立的审计业务,届时社会还将需要专门的注册环境会计师,会计师事务所加强环境会计 知识的培训,有利于准备充分的专业人才。
第七章结论和展望
7.1研究结论
日益严重的环境问题对人类造成的影响已经不容忽视,为了寻求人与自然和谐共处模式, 我国政府大力提倡发展绿色经济,要求企业承担起更多的环保责任,电力行业是维系我国社 会正常运转的基础产业,对其进行环境会计信息披露研究,促进电力行业为我国环保事业做 出更大的贡献。以华能国际为研究对象,对华能国际2008年至2017年环境会计信息披露渠 道、内容进行了阐述和分析,并设计了环境会计信息披露质量评价标准,对样本期间华能国 际环境会计信息披露的质量进行了评价,指出了华能国际环境会计信息披露中存在的缺点, 并分析了这些缺点产生的原因,针对这些缺点提出了完善华能国际环境会计信息披露的意见。
(1)华能国际环境会计信息的披露渠道有年度财务报告、社会责任报告、可持续发展报 告和环境、社会及整治报告四种。在披露内容方面,四份报告中环境、社会及整治报告披露 的环境会计信息量最多,可持续发展报告次之,年报披露的信息量较高于社会责任报告,社 会责任报告披露的信息量最少。总体而言,华能国际2008年至2017年环境会计信息披露的 质量总体呈现上升趋势。
(2)通过对比71家电力行业上市公司的环境会计信息披露现状,发现该行业普遍缺乏 规范统一的披露模式,披露的信息总体量化程度不足,披露的信息缺乏第三方验证。相较于 同行业上市公司的披露现状,华能国际披露的环境会计信息比较丰富,信息的量化程度高于 行业平均水平,披露的环境会计信息面更广。但其环境会计信息披露中仍存在一些问题:披 露的环境会计信息规范性不足、披露的环境会计核算信息较少且缺乏独立性、披露的环境会 计信息缺乏外部审计且存在主观倾向。
(3)造成这些不足的原因有:环境会计信息披露法规不健全、环境会计信息披露相关的 公司规章制度的缺失、环境会计专业人才的缺乏、企业现行的会计核算体系的局限性、缺乏 第三方机构审计环境会计信息。
(4)针对这些不足,建议制定规范的环境会计信息披露体系,建立环境会计核算体系, 加强外部环境审计的监督。
7.2展望
日后环境会计信息披露研究可以从会计核算、财务管理、内部控制和环境外部审计等多 种角度出发,丰富我国环境会计信息披露的理论及实务研究成果,逐渐形成较为成熟的理论 体系和较为详细的操作指引,便于电力行业上市公司在实际工作中应用。同时,可以加强环 境会计与计算机技术之间的研究,利用高速发展的信息化技术优化环境会计信息披露的工作 流程,提升环境会计披露理论在实际运用中的执行效力,助力电力行业上市公司顺利完成绿 色经济的转型。
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